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税收滞纳金和罚款能否超过本金

在税收征管领域，对所处税收罚款、滞纳金能否超过本金，一直存在着模糊的认识。
2012年1月1日起实施的《中华人民共和国行政强制法》第四十五条，对加处罚款和滞纳金的最高金额作出了限制性的规定，即加处罚款和滞纳金数额均不得超出金钱给付义务的数额。这里需要认识到，行政强制法此条款所说的是“加处罚款”，其不同于对一般税收违法行为的处以罚款。“加处罚款”是在税务机关作出行政处罚决定后，当事人逾期不履行行政处罚决定的情况下，对不缴罚款的再处罚，基数是罚款额。
税收征管法第三十二条规定，纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。需要厘清的是，这里的“滞纳金”与行政强制法第四十五条所说的“滞纳金”内涵是不一致的。税法有关滞纳金的规定在一些情形下并不属于行政强制法中的行政强制执行措施，比如未按期申报加收的滞纳金，就是纳税人对占用国家税款造成国家损失作出的补偿。这种情况下，税收滞纳金的性质不是执行罚，而是税款孳息。如果税务机关作出查补税款等处理决定后，当事人逾期不缴纳相关税款和滞纳金，税务机关为督促其尽快履行缴纳义务，在原先查补税款和滞纳金的基础上再加收滞纳金，才是行政强制法规定的“加收滞纳金”的内涵，也才适用行政强制法第四十五条有关加处滞纳金上限的规定。
综上所述，笔者认为，只有在税务机关作出行政处罚决定后，当事人逾期不履行行政处罚决定的情况下，对不缴罚款或滞纳金行为进行再处罚时，才适用行政强制法有关加处罚款或滞纳金数额上限的规定，其他情况下的处以罚款或滞纳金，应适用税收征管法规定。
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