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变更注册资本谨防税务风险

随着我国企业经营空间范围的不断扩大，总公司与子公司、分公司跨区经营现象越来越多，跨区甚至跨境资本交易日趋频繁，工商、税务的衔接会直接影响企业税务规划的实施和税务成本。而变更注册资本则是企业日常运作中经常遇到的业务。
公司注册资本发生变化，应当修改公司章程并向公司登记机关依法申请办理变更登记。在此过程中，企业应积极识别注册资本不得变动的税务风险点，建立适合自身的税务风险管理制度。笔者提醒纳税人，注册资本一旦发生变化，需要审视和防控与其相关的税务风险，加强变更注册资本税务风险管理。为方便纳税人履行纳税义务，规避涉税风险。
投资未到位而发生的利息支出不得税前扣除
根据《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》（国税函〔2009〕312号）关于企业由于投资者投资未到位而发生的利息支出扣除问题，根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条规定，凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。
具体计算不得扣除的利息，应以企业一个年度内每一账面实收资本与借款余额保持不变的期间作为一个计算期。每一计算期内不得扣除的借款利息按该期间借款利息发生额乘以该期间企业未缴足的注册资本占借款总额的比例计算。其中，企业每一计算期不得扣除的借款利息等于该期间借款利息额乘以该期间未缴足注册资本额除以该期间借款额。企业一个年度内不得扣除的借款利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息额之和。
注册资本弥补亏损应调增当年度应纳税所得额。公司减资，是指公司资本过剩或亏损严重，根据经营业务的实际情况，依法减少注册资本金的行为。减资弥补亏损的实质是公司减资后将款项归还给股东，股东再以同样的款项捐赠给公司用以弥补亏损，根据《企业所得税法》第六条八款规定：企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额，其中第八款为接受捐赠收入。
因此，减资弥补亏损的，应调增当年度应纳税所得额，补缴企业所得税。需要注意的是，并不是所有存在累积亏损的公司都适合采用以注册资本来弥补亏损的办法。对企业来说，注册资本弥补亏损这种方法用得不好的话，对企业或投资者可能产生不利的影响，企业在决策时需要谨慎考虑。
抽逃视同对投资者的红利分配征收个税
抽逃出资属于工商管理的范畴，但不同的抽资方式会产生不同的涉税风险。
一是验资后以股东借款方式将注册资金抽走，跨年度借款可视为企业对投资者的红利分配，依照“利息、股息、红利所得”项目征个人所得税。即便不跨年度，属于关联交易，也可能面临核定借款利息征税。
二是将注册资金的非货币部分，如建筑物、厂房、机器设备、工业产权、专有技术、场地使用权抽走，无偿使用面临按核定使用费征税风险。
三是以预付款方式付出，以后索取票据，虚列成本费用是偷税，面临补税罚款的风险。
四是用虚报利润的方法，以分配利润名义提走，虚报利润本身就多交了企业所得税。五是通过对投资主体的反投资、捐赠、提供抵押担保等形式抽逃出资金，捐赠应视同销售交税，对方接受捐赠也要交企业所得税。
在注册资本减少时，其未分配利润和盈余公积部分应确认为股息所得。对于实质性减资，股东实际上收回了投资，按照《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局2011年第34号公告）的规定处理。即投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所得。
而注册资本增加时，注册资本小于实收资本的差额记入资本公积。注册资本是企业向工商行政管理机关登记注册的资本总额。注册资本界定了投资者对企业承担的最大偿债责任。实收资本是指投资者按照企业章程或合同、协议的约定，实际投入企业的资本，即企业收到的各投资者根据合同、协议、章程规定实际交纳的资本数额。投入资本是投资者作为资本实际投入到企业的资金数额可能超出合同、协议、章程规定金额。
一般情况下，投资者的投入资本，即构成企业的实收资本，也正好等于其在登记机关登记的注册资本。所以注册资本是法律上的概念，实收资本是会计上的概念。如果注册资本小于实收资本，其差额部分记入资本公积。
注册资本转增需区别对待
盈余公积、未分配利润转增视为对投资者股利分配。盈余公积和未分配利润来源于企业在生产经营活动中所实现的净利润。
所以盈余公积和未分配利润转增个人资本，实质上是把净利润分配给股东，是对股东股份的重新量化，个人应当缴纳个人所得税。
《国家税务总局