论职工薪酬的扣除(上).doc

论职工薪酬的扣除（上）

一、新税法带来的变化
自二00八年一月一日起实施的《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例（以下简称“新税法”、“新条例”）对工资薪金的扣除作出新的规定。相比于一九九四年一月一日起施行的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》及其实施细则（以下简称“旧税法”、“旧细则”），有了很大的变化。
根据“旧税法”、“旧细则”的相关规定，纳税人支付给职工的工资，包括企业以各种形式支付给职工的基本工资、浮动工资，各类补贴、津贴、奖金等，按照计税工资扣除。计税工资的具体标准，在财政部规定的范围内，由省、自治区、直辖市人民政府规定，报财政部备案。按照此规定，企业支付给职工的工资薪金并非是全部可以扣除的，只有在规定的计税工资标准范围内的部分，才可以在企业所得税税前扣除。在“旧税法”实施期间，各地先后执行过从每月数百元到一千六百元不等的计税工资标准。由于税法规定与财务会计核算办法的不一致，导致企业发放的工资薪金可能未完全在税前扣除，产生了大量的永久性差异，也给会计核算带来困难。
“新条例”第三十四条规定，企业发生的合理的工资、薪金支出，准予扣除。前款所称工资、薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。
很明显，“新条例”不再提“计税工资”的扣除方法，乍一看去，好似是放宽了对工资、薪金支出的扣除限制。于是，“新税法”、“新条例”甫一出台，有人就弹冠相庆，以为之后工资薪金就可以随意扣除了，甚至有人在想，这一下企业的利润（应纳税所得额）都好控制了，一切皆可在工资薪金的扣除上进行调整就行。当然也有人为此而担心，既然对工资薪金的扣除放弃限制，那国家税收怎么办？利润都做没有了，还怎么征收企业所得税？
二、会计准则与税法的差异
笔者以为，弹冠相庆的人先别高兴得太早，为国家税收担心的人也没有必要杞人忧天。
首先，税法规定的“工资薪金”与会计准则规定下的“职工薪酬”并不是对等的一个概念。
财政部于二00六年二月十五日发布并于二00七年一月一日起施行的《企业会计准则第9号——职工薪酬》及其应用指南（以下简称“新准则”）引入了“职工薪酬”的概念。在“新准则”中，对职工薪酬的范围作出了规定，职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬或者对价以及其他相关支出。职工，是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工；也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员，如董事会成员、监事会成员等。在企业的计划和控制下，虽未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但为其提供与职工类似服务的人员，也纳入职工范畴，如劳务用工合同人员。职工薪酬包括：
（一）职工工资、奖金、津贴和补贴；
（二）职工福利费；
（三）医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费，包括根据国家规定的标准向社会保险经办机构缴纳的基本养老保险费，以及根据企业年金计划向企业年金基金相关管理人缴纳的补充养老保险费。以购买商业保险形式提供给职工的各种保险待遇，也属于职工薪酬。
（四）住房公积金；
（五）工会经费和职工教育经费；
（六）非货币性福利，包括企业以自产产品发放给职工作为福利、将企业拥有的资产无偿提供给职工使用、为职工无偿提供医疗保健服务等。提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等，也属于职工薪酬。
（七）因解除与职工的劳动关系给予的补偿，包括企业为职工在职期间和离职后提供的全部货币性薪酬和非货币性福利。
（八）其他与获得职工提供的服务相关的支出。由《企业会计准则第11号——股份支付》规范的对职工的股份支付，也属于职工薪酬。
再看一下税法是怎么规定的，根据《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函〔2009〕3号）第二条规定，“工资薪金总额”，是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。
从上面的对比可以发现，会计准则和税法对“职工薪酬”或者“工资薪金总额”的规定是不一致的，两者的范围也是不一样的。而根据《中华人民共和国税收征收管理法》第二十条规定，纳税人、扣缴义务人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法与国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定抵触的，依照国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定计算应纳税款、代扣代缴和代收代缴税款。“新税法”第二十一条规定，在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。