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混合销售、混业经营和兼营定义

全国营改增试点的纲领性文件:《财政部国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分

现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税[2013]37号）中开创性地在税

法体系中提出了“混业经营”的概念。至此，税收法律中有“混合销售”、“兼营”以及

“混业经营”三个近似又有差异概念，如果认识不清，处理不当，将会给企业带来一定的

涉税风险，为帮助企业防范涉税风险，笔者特对以上三种经营行为的政策概念作详细解

读，并对其税务处理逐一进行了分析。

一、混合销售行为的定义以及涉税处理

1、定义

增值税暂行条例第五条和营业税暂行条例第七条对混合销售的定义是指一项销售行为如

果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。这里强调的是只发生了一项销

售行为但是同时涉及增值税和营业税应税行为，二者之间有直接关联或互为从属关系。比

如商场销售空调的同时提供送货上门、安装服务，其中送货服务在营改增之前就属于营业

税征收范围，这就属于混合销售行为。

2、涉税处理

在我国，增值税的征收范围和营业税的征收范围互不重叠，征收增值税的不再征收营业

税，征收营业税的不再征收增值税，因此增值税暂行条例和营业税暂行条例还同时做出了

规定，除有特殊规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商

户的混合销售行为，视为销售货物，货物的销售额和收取的服务费一并缴纳增值税；其他
单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，缴纳营业税。因此除特定业务

外，混合销售行为的纳税非增值税即营业税，不需要分开核算，也不能分开纳税。

混合销售特殊规定如下：纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非

增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳

务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额：（1）

提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；（2）财政部、国家税务总局规定的其他情

形。

二、兼营的定义及其税务处理

1、定义

兼营，故名思义，指的是纳税人经营的业务中，既含有增值税应税项目，也有营业税应

税项目，但是二者的发生没有直接的关联或从属关系，业务的发生互相独立。归纳现行的

增值税、营业税和“营改增”试点税收的相关法律中规定，兼营可分为三类，其税务处理

分别如下：

（1）兼营增值税和营业税项目：纳税人兼营应税行为和货物或者非应税劳务的，应当

分别核算应税行为的营业额和货物或者非应税劳务的销售额，其应税行为营业额缴纳营业

税，货物或者非应税劳务销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应

税行为营业额。

（2）兼营不同增值税税率项目：增值税纳税人兼营适用不同增值税税率的货物或加工

修理修配劳务，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额；未分别核算销售额

的，从高适用税率。

（3）兼营减税、免税项目：纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税

项目的销售额；未分别核算销售额的，不得免税、减税。
2、涉税处理

（1）随着企业的多元化发展，企业兼营多项应税业务的情形增加，税法要求纳税人分

开核算不同的应税项目，否者由税务机关核定应税行为的营业额或者从高税率征收，甚至

不得享受减免税。

（2）进项税额的涉税处理：增值税一般纳税人兼营简易计税方法计税项目、非增值税

应税劳务、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣

的进项税额：

不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额*（当期简易计税方法计税项目销

售额+非增值税应税劳务营业额+免征增值税项目销售额）*（当期全部销售额+当期全部营

业额）

三、混业经营及税务处理

1、定义

根据财政部、国家税务总局《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改证

增值税税收政策的通知》（财税〔2013〕37号）的规定，混业经营是指试点纳税人兼有不

同税率或者征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的行为。从上述定义

可以看出，既包括在同一销售行为中同时涉及销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税

服务，也包括兼营适用不同税率或者征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税

服务的行为。混业经营规范的是增值税和营改增应税服务，与兼营、混合销售形成了互

补。

2、涉税处理

纳税人从事混业经营的，应分别核算适用不同税率或征收率的销售额，未分别核算销售

额的，按以下方法从高适用税率或征收率：
（1）兼有不同税率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，从高适用税

率。

（2）兼有不同征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，