拆迁安置补偿过程中开发商与被拆迁方的税费分析与税务筹划.doc

拆迁安置补偿过程中开发商与被拆迁方的税费分析与税务筹划

不少地产行业人士问及拆迁安置补偿过程中开发商的视同销售、成本抵扣以及被拆迁人的税费处理问题。考虑到实务中各地的税务部门对该问题亦无统一的认识，笔者特作相关梳理，以便读者对该问题有更清晰的认识。
一、关于被拆迁方的税费分析及税务筹划
（一）增值税
被拆迁方因被拆迁取得的拆迁补偿所得是否需缴纳增值税一事一直存在争议，营改增前，《国家税务总局关于单位和个人土地被国家征用取得土地及地上附着物补偿费有关营业税的批复》（国税函[2007]969号）答复：对国家因公共利益或城市规划需要而收回单位和个人所拥有的土地使用权，并按照《中华人民共和国土地管理法》规定标准支付给单位和个人的土地及地上附着物（包括不动产）的补偿费不征收营业税。《国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知》（国税函[2008]277号）答复：纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，按照《国家税务总局关于印发的通知（国税发【1993】149号）规定，不征收营业税。营改增后，仅《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》提到一、下列项目免征增值税（三十七）土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者，也即财税【2016】36号文没有对房屋拆迁补偿该不该交增值税予以明确界定。从实务来看，北京和湖北的做法是要求缴纳增值税，如北京国税解答：企业的房产被拆迁，获得了另一处的房产补偿和一部分现金补偿，被拆迁企业是不是要把作为补偿的房屋作价加上取得的现金补偿收入按销售不动产来缴纳增值税？被拆迁企业获得的补偿房屋对应的进项税额，是否可以抵扣？答：取得的拆迁补偿款（现金补偿和房屋补偿）按照转让不动产缴纳增值税。取得的补偿房屋若可以取得增值税专用发票，是可以抵扣进项税额的。湖北国税解答：纳税人将国有土地使用权交由土地收购储备中心收储，取得的补偿收入能否免征增值税？纳税人将国有土地使用权交由土地收购储备中心收储，取得的建筑物、构筑物和机器设备的补偿收入征收增值税，取得的其他补偿收入免征增值税。
根据《营业税改征增值税试点实施办法》第十条销售服务、无形资产或者不动产，是指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产以及销售服务、无形资产、不动产注释解释销售不动产，是指转让不动产所有权的业务活动的规定，增值税的课税范畴应是不动产的产权转让行为。但从税法的逻辑来看，在拆补的情况下，被拆迁人的房产需先被注销，且在城市更新过程中被拆迁的房屋被拆除后的操作过程是将土地使用权归还给土地所有者（国家）后再办理土地出让或者补缴土地出让金（仍旧含有重新出让的概念），因此房屋的拆迁补偿不属于纯粹的房屋产权转让的行为。换言之，北京国税和湖北国税的解答缺乏上位法的支持。
鉴于上述争议的存在，实务中各地的处理和认定有较大的差异，但就深圳而言，目前对被拆迁人取得的补偿所得暂按不征增值税处理。
（二）土地增值税
《中华人民共和国土地增值税暂行条例》规定：有下列情形之一的，免征土地增值税：（一）纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20％的；（二）因国家建设需要依法征用、收回的房地产。《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》规定：条例第八条（二）项所称的因国家建设需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照本规定免征土地增值税。符合上述免税规定的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免予征收土地增值税。因贵司被拆迁的厂房纳入城市更新属于因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁的情形，因此取得的补偿所得不需缴纳土地增值税。
值得注意的是，上述条文中因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照本规定免征土地增值税的表述是否已暗含拆补情形下被拆迁方视同转让房产的情形，从实务来看，因各地都是按不征土地增值税进行处理，因此不必过多关注。
（三）印花税
《中华人民共和国印花税暂行条例》第二条下列凭证为应纳税凭证：1.购销、加工承揽、建设工程承包、财产租赁、货物运输、仓储保管、借款、财产保险、技术合同或者具有合同性质的凭证；2.产权转移书据；3.营业帐簿；4.权利、许可证照；5.经财政部确定征税的其他凭证。鉴于搬迁补偿协议不在上述列举范围内，此搬迁补偿收入暂不缴纳印花税。
（四）契税
根据《财政部国家税务总局关于企业以售后回租方式进行融资等有关契税政策的通知》（