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OECD範本在兩岸租稅協定

之可行性分析

發表人

賴振昌博士

文化大學會計研究所所長

李煌祥碩士

勤業聯合會計師事務所助理員

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OECD範本在兩岸租稅協定之可行性分析

兩岸經濟活動日愈密切，重複課稅問題日趨嚴重。如何透過租稅協定方式加以解決，乃是

今後政府所必需面對的重要課題之一。本研究就國際租稅協定範本之特性加以比較，並依

我國目前為資本輸出國家之性質，採OECD範本為內容。針對台商及相關人士進行實證分

析，發現台商在大陸投資時，租稅因素仍是其重要考量之一，且對於採用對我國較有利之OECD

範本課稅原則，一致性很高。

壹前言

兩岸關係錯綜複雜，但兩岸分屬不同之政治實體乃一不爭之事實。在雙方

賦稅制度與稽徵方法各不相同的情況下，跨越海峽投資活動所產生之所得，有

可能同時在兩個課稅管轄權範圍內，而發生重複課稅之現象。溯自開放赴大陸

投資貿易之始，即已存在台灣與大陸重複課稅問題。台灣人民在大陸投資確實
存在兩岸重複課稅的事實，政府為維護國民在大陸合法權益，並為正確依法課

稅與抵扣稅款，對於避免重複課稅問題實在無法迴避，必須立即著手處理解決。

解決重複課稅主要有兩種方式，一是單方面透過國內法規定以免稅法或扣

抵法等方式來解決跨國納稅人所承受之雙重稅負。二是經由雙方按照平等互惠

原則，藉由協商而簽訂國際租稅協定來避免重複課稅。目前我國對於大陸地區

來源所得之規定為1992年9月16日公布施行之「臺灣地區與大陸地區人民關

係條例」(簡稱兩岸人民關係條例)第24條：「台灣地區人民、法人、團體或其

他機構有大陸地區來源所得者，應併同台灣地區來源所得課徵所得稅。但其在

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大陸地區以繳納之稅額，准自應納稅額中扣抵。前項扣抵之數額，不得超過因
加計其大陸地區所得，而依其適用稅率計算增加之應納稅額。」其避免重複課

稅之方法屬於前者。

惟單方面賦稅減免有損財政收入及課稅主權，且如在大陸所納之所得稅適

用稅率高於國內稅率，而扣抵之數額超過兩岸人民關係條例24條規定之限額

時，將有部分重複繳納之稅款，無法完全消除重複課稅。因此在對等、互惠原

則下締結租稅協定，仍為解決重複課稅之最佳方法。除此之外，簽訂租稅協定

更能兼顧彼此雙方租稅利益，在其法律位階優於國內法的情況下，亦更能保護

跨國納稅人利益。

國際間在簽訂租稅協定時主要的參考依據有二：一個是經濟合作和發展組

織的「對所得和財產避免重複課稅協定範本」(OECDMODELDoubleTaxation

ConventiononIncomeandCapital)(簡稱OECD範本)；另一個是聯合國的「關

於已開發國家與發展中國家間避免重複課稅協定範本」(UNModelDouble

TaxationbetweenDevelopedandDevelopingCountries)(簡稱UN範本)。兩者之

主要差別在於OECD會員國多為已開發國家，相對於UN範本，較未能考慮到

開發中國家的利益。
根據我國與他國簽訂之協定內容來看，雖然我國同時參照兩種範本，但因

我國相對於對方國家而言屬於資本輸出國，故較傾向於採用OECD範本(賴振

昌，2000)。大陸為開發中國家，且相對於其他國家而言仍屬資本輸入國，故

雖然亦同時參考兩種範本，但傾向於採用能夠照顧所得來源地課稅權益的UN

範本。

在兩岸投資保護協定在代表政府之海基會與大陸海協會在意識型態不能

一致的基礎上遲遲未能進入議程的情況下，如能就兩岸租稅協定進行商談簽

署，當可解決部分投資保障問題。同時兩岸租稅協定如能成立，對大陸台商之

稅負實有保障與裨益。
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有關兩岸租稅協定之正式研究，最先見於財政部稅制委員會委託中國租稅
研究會，而由盧俊廉等(1994)整理之「配合兩岸關係發展研擬對應之賦稅政策

-大陸租稅協定之研究」。透過大陸對外租稅協定之分析，瞭解其指導原則及特

性，且針對兩岸經貿發展與大陸稅制改革之現況，提出因應兩岸關係演變避免

台商重複課稅之對策，並提出兩岸租稅協定之初步構想。周君正(1988)則依據

盧俊廉等之研究為架構，將大陸對外租稅協定資料予以更新，且對兩岸租稅協

定提出類似之看法及其可能面臨的阻力與限制。惟上述研究僅以大陸對外簽訂

之租稅協定為主。此外其租稅協定初步構想未經實證，無法瞭解是否符合徵稅

者與納稅義務人之實際需要以及國際租稅協定發展之最新趨勢。本研究擬就租

稅協定做一廣泛性的探討，預期研究目的如下：

一、探討國際間常見租稅協定範本的現況，比較各個協定範本的差異，以作為

比較研究之標準。
二、利用問卷進行實證測試，藉以建構出兩岸租稅協定之可能模式或應