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非居民间接股权转让“不具有合理商业目的”测试
对于非居民间接股权转让的“不具有合理商业目的”的测试，是借以确定是否存在避税安排和可否进行否定或重新调整的关键所在。“不具有合理商业目的”的三个条件已经明确：即存在一个人为安排、从安排中获取税收利益（减少税收收入或所得额）、获取税收利益为唯一或主要目的。而国税函[2009]698号否定间接股权转让的避税安排条件是同时具备“滥用组织形式”和“不具有合理的商业目的”。如何测试也指向了需要同时综合考虑的六个方面，即安排的形式和实质；安排订立的时间和执行期间；安排实现的方式；安排各个步骤或组成部分之间的联系；安排涉及各方财务状况的变化；安排的税收结果。这可以被认定为判断非居民间接股权转让“不具有合理商业目的”的全面要求和方向、方法指引。
（一）如何判定“滥用组织形式”
由于否定交易安排需要有“滥用组织形式”的条件，因此，如何判定“滥用组织形式”是首先必须考虑的重要因素。国内税法对滥用组织形式在一般反避税管理中用“滥用公司组织形式”或“滥用企业组织形式”的概念。但是什么是“滥用公司（企业）组织形式”，立法没有直接给出标准，而是在协定法理上进行明确。如《中新税收协定议定书条文解释》在股息、利息、特许权使用费和财产收益条款均明确：如果据以支付---股息、利息、特许权使用费------是由任何人以取得本条利益为主要目的或主要目的之一而安排的，则本条规定不适用。第十三条财产收益五、对滥用企业组织形式，不是出于真正商业意图，而是以逃避税款或获取优惠的税收待遇为目的，间接转让中国公司股份的情况，中国有权根据本协定第二十六条的规定启动反避税调查程序，以防止我国税收权益的流失。中国对外新修订的税收协定均采用的相同的法理进行规范。
那么什么是“滥用公司组织形式”呢，国税函[2009]601号《国家税务总局关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》在受益所有人解释中使用了“导管公司”这一用语，并且解释了“导管公司”的概念。其规定为：
一、“受益所有人”是指对所得或所得据以产生的权利或财产具有所有权和支配权的人。“受益所有人”一般从事实质性的经营活动，可以是个人、公司或其他任何团体。代理人、导管公司等不属于“受益所有人”。导管公司是指通常以逃避或减少税收、转移或累积利润等为目的而设立的公司。这类公司仅在所在国登记注册，以满足法律所要求的组织形式，而不从事制造、经销、管理等实质性经营活动。
国税函[2009]601号对导管公司的特征解释为：
1．仅仅在所在地登记；
2．不从事制造、经销、管理等实质性经营活动，也就是人们约定俗成的积极业务活动；
3．以逃避或减少税收、转移或累积利润为目的。注意此处使用了“逃避”的概念和“转移、累积利润”的概念，这在以前的反避税立法中是没有的。
国家税务总局于2014年1月22日发布税总函[2014]38号《国家税务总局关于EastBaIt公司间接转让杭州怡斯宝特面包工业公司股权征收企业所得税的批复》：
浙江省国家税务局：
你局《关于对境外投资者EastBaIt间接转让杭州怡斯宝特面包工业公司股权征收所得税的请示》(浙国税发[2013]139号)收悉，经研究，现批复如下：境外股权转让方EastBalt．Inc．(注册于美国特拉华州，以下简称EB公司)将其持有的EastBaltBakeryofHangzhou，LLC(注册于美国特拉华州，以下简称EBBH公司)股权直接转让给OEPEastBaltB．V(注册于荷兰)，从而间接转让了杭州怡斯宝特面包工业公司(中国居民企业，以下简称怡斯宝特)股权。该交易存在以下事实：
一、EB公司和EBBH公司均注册在美国特拉华州，转让方取得的股权转让所得在该地实际税负低于12.5％：
二、EBBH公司没有专职人员，不从事制造、经销、管理等实质性经营活动，是纯粹的控股公司；
三、EBBH公司除持有怡斯宝特股权外，没有其他资产，且此次股权转让价主要取决于对怡斯宝特的估值。
有鉴于此，根据《中华人民共和国企业所得税法》第四十七条，《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七条、第一百二十条，以及《国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知》(国税函[2009]698号)的规定，同意你局对EB公司间接转让怡斯宝特股权的交易重新定性，否定被用作税收安排的EBBH公司的存在，对EB公司取得的股权转让所得征收企业所得税。
税总函[2014]38号文件没有直接说该案“滥用组织形式”，但其精神是依据国内已有的反避税立法精神的概括，笔者理解其实质就是指向“滥用组织形式”某些特征，概括为：
1．低税；指实际税负低于12.5%。反避税法规中明确的低税就是指实际税负低于12.5%。
2．不从事制造、经销、管理等实质性经