关注-各地招商引资税收优惠的法律分析.doc

关注:各地招商引资税收优惠的法律分析
编者按：日前，国务院发布了《关于扩大对外开放积极利用外资若干措施的通知》（国发〔2017〕5号），明确提出“允许地方政府在法定权限范围内制定出台招商引资优惠政策”、“修订《中西部地区外商投资优势产业目录》，扩大中西部地区、东北地区鼓励外商投资产业范围，对符合条件的西部地区鼓励类产业外商投资企业实行企业所得税优惠政策”等意见。本期华税律师从多个角度对地方出台招商引资税收优惠政策进行解读，并指出其中存在的税务违法风险，以供读者参考。
纵观我国现行的地方税收优惠政策，存在着优惠政策不规范、立法层级低等诸多问题。目前，我国对于地方税收优惠政策并没有形成完善的法律条款予以保障，大多数地方税收优惠政策散布于零散的法规规章，多数税收优惠政策以暂行条例、行政法规的形式出现，立法层级较低。同时，多种政策条文政出多门，多头管理。税收优惠政策立法方面的不健全使得地方在适用上无所适从，形成了事实上权大于法的负面作用。2014年国务院试图进行全面清理，后续中断，在国务院鼓励出台招商引资的大背景下，各地出台税收优惠政策的冲动再次点燃，华税提示需要防范其中的法律风险。
一、应符合“税收法定原则”
税收优惠政策作为国家对某些纳税人或征税对象给予鼓励和照顾的特殊性规定，其制定和实施也应当遵守税收法定原则，作为税法领域的“帝王原则”，税收法定原则指导着税收立法、执法和司法，落实税收法定原则是全面推进依法治国、建设社会主义法治国家的应有之义。
税收法定原则是指税收主体的权利、义务必须由法律进行规定，没有法律规定，任何主体无权决定征税或减免税收。税收法定原则主要包含三个基本要件：一是要素法定，即纳税人、征税对象、税率、计税依据、税收优惠和法律责任等基本税收要素应当由法律规定；二是要素明确，即上述基本税收要素在法律中的规定应尽可能是明确、详细的，避免出现漏洞和歧义，防止由此衍生的公权力滥用；三是征税合法，即税务机关必须严格按照法律规定的课税要素和征纳程序征收税款，不允许随意加征、减征、停征或免征。概括来讲，前两点主要是对税收立法的要求，最后一点则是对税收执法的要求。
二、地方税收优惠立法空间
我国《税收征管法》第三条规定，“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。”因此，作出税收减免等税收优惠只能由法律、行政法规、自治条例及单行条例等作出规定。任何机关、单位和个人不得超越权限，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同上位法相抵触的税收优惠政策。与此同时，2015年3月15日审议通过的《立法法》第八条规定，“税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度”只能制定法律。未来税收等优惠政策的制定与实施，应按照相关法律、法规的要求进行。
目前，我国地方税收优惠政策主要集中在西部地区。为了鼓励西部地区、民族自治地方的经济发展，国务院、财政部及国家税务总局等部委颁布了诸如西部大开发等一系列的税收优惠政策，同时在财政、税收等方面，授予民族自治地方更大的自治权。与我国其他省级行政辖区相比，民族自治区具有更大的财政返还权限和财政空间。例如，《民族区域自治法》第六条第二款规定，“民族自治地方的自治机关根据本地方的情况，在不违背宪法和法律的原则下，有权采取特殊政策和灵活措施，加速民族自治地方经济、文化建设事业的发展”。第三十四条规定，“民族自治地方的自治机关在执行国家税法的时候，除应由国家统一审批的减免税收项目以外，对属于地方财政收入的某些需要从税收上加以照顾和鼓励的，可以实行减税或者免税。自治州、自治县决定减税或者免税，须报省、自治区、直辖市人民政府批准”。
提示：部分地区为了吸引更多的投资，往往在税收优惠方面有很大的随意性，通过“会议纪要”、“减免税协议”等约定相关的税收优惠事项，其合法性值得商榷。同时，政府的行政行为逾越了“税法”的界限，使得地方税收优惠政策不规范的情况时有发生，严重降低了税收优惠政策的稳定性和权威性。同时，华税律师提醒，企业在适用地方税收优惠政策时，应当审慎检查政策的合法性、合规性，对于法律位阶较低的税收优惠政策，可以审查其上位法依据及相应的报批、备案材料。
三、各地暴露的问题
事实上，除了西部地区外，中东部很多地区也纷纷出台了所谓的税收优惠政策，各种比例的、忽明忽暗的、变相的税收奖励与返还在地方的招商引资中盛行，在奖励或返还的税收中，印花税、房产税等地方税是返还的主体税种，同时，增值税、企业所得税和土地出让金的地方留成部分也成为税收奖励或返还的筹码。一些地区，地方承诺