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关于政府减免土地出让金的税务处理

现实中，经常有政府减免土地出让金的情形，网站答疑中也经常有人问到这个问题。总结起来，应当区分两种情况：
一、先征后返
按照会计准则的规定，此属于政府补助，一次或者分次计入“营业外收入”。从税法上讲，其符合财政性资金的定义；财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款。在这种情形下，应当区分收、支分别处理，即支付的土地出让金全额确认或者结转相关资产价值，作为计算企业所得税或者房产税时的计税基础，而收到的减免部分作为一项营业外收入。
按照《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）的规定，企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：（一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。企业将财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入总额；计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。
二、直接减免
按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第六十六条，无形资产按照以下方法确定计税基础：（一）外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。《财政部国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税〔2010〕121号）三、关于将地价计入房产原值征收房产税问题，对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。从上述规定来看，均强调“支付”概念，因此，笔者认为，在直接减免情形下，减免的土地出让金部分不构成计算企业所得税或者房产税时的计税基础，而应当以减免后实际支付的部分进行确认。

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