利用债券资金统借统还不征营业税新政剖析.doc

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利用债券资金统借统还不征营业税新政剖析（老会计人的经验）
随着市场经济的发展，融资渠道从单一向多元转变，企业向非金融企业借贷资金的情况越来越普遍。本文现对非金融企业借贷资金取得利息收入是否征收营业税问题归纳如下。
新政体现债券资金与银行贷款的债权性投资共性
《国家税务总局关于明确若干营业税问题的公告》（国家税务总局公告2015年第92号，简称“税总92号公告”）第一条对企业集团利用发行债券资金开展统借统还业务涉及的营业税问题，予以了明确：企业集团或企业集团中的核心企业以发行债券形式取得资金后，直接或委托企业集团所属财务公司开展统借统还业务时，按不高于债券票面利率水平向企业集团或集团内下属单位收取的利息，按照《财政部国家税务总局关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的通知》（财税字〔2000〕7号）和《国家税务总局关于贷款业务征收营业税问题的通知》（国税发〔2002〕13号）的规定，不征收营业税。
企业债券，是指企业依照法定程序发行（由证券经营机构承销）、约定在一定期限内还本付息的有价证券。企业债券持有人有权按照约定期限取得利息、收回本金，但是无权参与企业的经营管理且对企业的经营状况不承担责任。
企业集团或企业集团中的核心企业（以下称企业集团）以发行债券形式取得资金后开展统借统还业务，与企业主管部门或企业集团中的核心企业向金融机构借款后开展统借统还业务、企业集团从金融机构取得统借统还贷款后委托所属财务公司代理统借统还业务相比，最大的区别就是统借统还使用的资金来源不同，前者是以发行债券取得资金而后者是从银行取得贷款。
按税总92号公告出台前的税收政策，即财税字〔2000〕7号和国税发〔2002〕13号文件规定，只能对来源于银行的贷款资金且符合条件的统借统还行为，适用不征收营业税的政策，对于企业集团利用发行债券资金开展统借统还业务，因其资金不是来源于银行的贷款而是发行债券取得的，因而不能适用原统借统还业务不征营业税的政策。
企业以支付利息为条件取得债券资金，对债券持有人而言，就是将持有的社会闲散资金以债权性投资形式提供给发行债券的企业使用，从而取得回报即利息收入的一种行为。其实质就是从事指将资金贷与他人使用“的业务，完全符合国家税务总局以国税发〔1993〕149号通知印发的《营业税税目注释（试行稿）》对”贷款“应税行为的界定。
可见，企业集团利用发行债券资金开展统借统还业务，实质也是一种利用贷款资金开展统借统还业务的行为，与向金融机构借款后开展的统借统还业务相同，仅是提供资金的贷款主体不同，一者是银行一者是企业或个人的区别而已。有鉴于此，92号公告规定，企业集团以发行债券形式取得资金后开展统借统还业务，按不高于债券票面利率水平向企业集团或集团内下属单位收取的利息，可以执行统借统还营业税政策。
非金融企业之间贷款取得的利息征税是一般规定
根据营业税暂行条例及其税目注释、《国家税务总局关于印发营业税问题解答（之一）的通知》（国税函发〔1995〕156号）的规定，贷款指将资金有偿贷与他人使用的业务，属于“金融保险业”税目的征税范围。据此，不论金融企业还是其他单位或个人，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款的应税行为。
对非金融企业将资金提供给对方并收取利息，如企业与企业之间借用周转金而收取资金占用费，行政机关或企业主管部门将资金提供给所属单位或企业而收取资金占用费，个人将资金贷与企业使用等均应按“金融保险业”适用5%的税率征收营业税，营业额为其收取的全部利息收入（包括各种加息和罚息及价外费用）。
统借统还业务收取的利息适用不征税的特殊规定
符合不征税条件的统借统还业务主要有三种形式：一是企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位（以下简称统借方）向金融企业借款后，将所借资金分拨给独立或非独立核算的下属单位，并按支付给金融企业的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融企业的利息的业务。二是企业集团或集团内的核心企业委托所属财务公司代理统借统还业务，即企业集团从金融企业取得统借统还贷款后，由集团所属财务公司与企业集团或集团内下属企业签订统借统还贷款合同并分拨借款，按应支付给金融企业的借款利率收取利息，再转付给企业集团，由其统一将借款和利息归还金融企业的业务。三是企业集团或核心企业以发行债券形式取得资金后，直接或委托企业集团所属财务公司开展统借统还业务时，按不高于债券票面利率水平向企业集团或集团内下属单位收取利息的业务。
为缓解中小企业融资难的问题，财税〔2000〕7号和国税发〔2002〕13号文件以及税总92号公告对符合上述条件的统借统还或代理统借统还业务，均规定不征收营业税：统借方按支付给金融企业的借款利率水平向下属借款单位收取用于归还金