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关于石油天然气会计研究的最新进展及其启示

一、石油天然气等采掘业会计准则的制定背景
石油天然气等采掘业是指发现和移动位于地壳内的递耗性石油天然气等矿产资源的行业‚该行业高风险、长跨度、资金密集、会计业务复杂等特点主要体现于其上游活动‚即勘探、发现、取得和开发石油天然气等矿产资源储量直到该储量能够开始被销售和使用之前的活动。石油天然气等采掘业对一国的国民经济和世界经济发展都具有举足轻重的影响‚然而目前采掘行业企业在财务会计与报告实务方面却存在巨大差异‚给跨国经营带来巨大阻力。有鉴于此‚无论是原国际会计准则委员会(IASC)还是改组后的国际会计准则理事会(IASB)都将石油天然气等采掘业的会计问题作为自己的研究项目‚IASC曾在2000年11月发布了《采掘行业问题报告》‚IASB也于2004年1月发布第六号征求意见稿《矿产资源的勘探与评价》(ED6Explorationforandevaluationofmineralresources)‚并于2004年12月9日了相应的国际财务报告准则(IFRS6)。
按照IASB的看法‚制定一项关于矿产资源勘探与评价的国际会计准则是必要的‚原因在于:(1)目前并没有专门关于矿产资源勘探与评价会计处理的准则‚而且这一活动被排除在IAS38《无形资产》准则的范围之外‚矿产权及诸如石油天然气等非再生矿产资源也被排除在IASl6《不动产、厂场和设备》准则的范围之外;(2)其他准则制定机构公认会计惯例框架中关于勘探与评价资产的会计实务各不相同‚且与其他行业类似成本(如研究与开发成本)的会计实务也常常相异;(3)勘探与评价支出是从事采掘业主体的一项重要成本;(4)到2005年有许多企业将被要求或愿意采用国际会计准则提供财务报表‚但由于时间限制‚IASB无法完成关于采掘业会计与财务报告问题的全面项目‚因而只能先关注于主要问题。
另外‚IASB认为由于石油天然气行业与一般采掘业的特点基本相同‚只不过石油天然气行业体现得更为明显而已‚所以决定对一般采掘业和石油天然气行业制定一个统一的会计准则。本文拟在与ED6进行对比的基础上对IFRS6的主要内容作一介绍并进行分析评价‚并分析其对我国石油天然气行业会计发展的影响及借鉴意义。
二、IFRS6的主要内容
(一)相关定义
准则附录中对矿产资源勘探与评价会计处理所涉及的基本概念进行了界定‚这些定义是确认、计量和披露的基础。包括:
1.矿产资源的勘探与评价:在主体取得特定区域的勘探权后‚对矿产资源(包括矿物、石油、天然气和类似的非再生资源)的寻找‚以及对矿产资源开采的技术可行性和商业价值的确定。
2.勘探与评价支出:指某一主体发生的与矿产资源的勘探与评价有关的支出。
3.勘探与评价资产:指确认为资产的勘探与评价支出。
IFRS6将ED6中“关于勘探与评价资产的现金产出单元”这一概念予以删除‚ED6将“关于勘探与评价资产的现金产出单元”定义为和勘探与评价资产一起从持续使用产生现金流人的可认定的最小资产组合‚某一主体按其最近年度财务报表中所运用的会计政策对该资产组合实施减值测试;关于勘探与评价资产的现金产出单元不应大于一个分部。这意味着ED6所提供的“关于勘探与评价资产的现金产出单元”减值测试基础最终被摒弃。
(二)确认和计量
1.关于确认时的计量。准则明确指出勘探与评价资产在确认时应按成本计量‚并对勘探与评价资产的构成要素进行了说明‚指出与下列活动有关的支出应包括于勘探与评价资产的初始计量:(1)勘探权的取得;(2)地形、地质、地球化学及地球物理研究;(3)勘探型钻井;(4)挖掘;(5)抽样;(6)与矿产资源开采的技术及商业可行性评价有关的活动。同时特别指出对矿产资源的开发支出不应包括勘探与评价资产初始计量的支出。对于某一主体在某一期间由于从事矿产资源的勘探与评价而发生的移除与恢复义务的成本‚应运用IAS37《准备、或有负债和或有资产》予以处理‚即当企业关于移除与恢复的义务事项发生时应确认一项准备‚若该准备的数额是勘探与评价资产成本的一部分‚则其应作为该项资产加以确认。
2.关于确认后的计量。准则允许主体运用成本模式或重估价模式来处理确认后的勘探与评价资产。
IASB认为尽管按照IASl6《不动产、厂场和设备》和IAS38《无形资产》对勘探与评价资产进行重估并不普遍&#8218