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安全生产费的会计规范新旧转换及其协调
【摘要】本文主要对安全生产费的会计规范新旧变化和追溯调整进行解析，对安全生产费的计提、专项储备转回及有关所得税影响等有关新会计规范在实施过程中的问题进行探究，并对完善和协调相关财经法规提出建议。
【关键词】安全生产费;计提;专项储备;所得税影响
根据财企〔2006〕478号文《高危行业企业安全生产费用财务管理暂行办法》(以下简称《暂行办法》)的要求，自2007年1月1日起，在矿山开采、建筑施工、危险品生产以及道路交通运输行业全面实行安全费用制度。财政部财会函[2008]60号文规定：“高危行业企业按照规定提取的安全生产费用，应当按照《企业会计准则讲解(2008)》中的具体要求处理，在所有者权益“盈余公积”项下以“专项储备”项目单独列报，不再作为负债列示”，企业基于相关财经法规的要求，建立和实施提取安全费用制度，有利于明确企业安全投入主体的责任，改变企业安全投入不足的状况，为企业安全生产投入建立财务储备和长效保障机制，提升企业安全生产水平。
一、有关安全生产费的新旧会计规范的转换
(一)有关安全生产费的原有会计规范
由于2006年发布的新企业会计准则实施之际，未对安全生产费用的核算作出明确规范，因此，企业在新准则下对于安全生产费用的提取和使用，通常遵循或参照原会计规范下财政部发布的财会【2004】3号文《关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答(四)》的有关规定执行，即：企业按规定提取安全生产费用时，借记“制造费用”科目，贷记“长期应付款”科目。在实际使用时，直接冲减长期应付款;如能确定有关支出最终将形成固定资产，应在“在建工程”科目下单列项目归集所发生的费用。待有关安全项目完工后，对于形成固定资产的，应按实际成本，借记“固定资产”等科目，贷记“在建工程”科目;同时，按固定资产的实际成本，借记“长期应付款”科目，贷记“累计折旧”科目，该项固定资产在以后使用期间不再计提折旧。
(二)有关安全生产费的新会计规范
按照财政部财会函[2008]60号、《企业会计准则讲解(2008)》的规定以及证监会会计部函[2009]46、48号等要求，对于安全生产费用的会计处理变更为：企业按规定提取安全生产费用时，应当在所有者权益中的“盈余公积”项下以“专项储备”项目单独反映，不计入当期损益;使用时，形成固定资产的，按照《企业会计准则第4号—固定资产》的有关规定进行初始确认和计量，并计提折旧;属于费用性支出的，应计入当期损益。同时，根据实际使用的金额，从盈余公积专项储备转回未分配利润。涉及所得税会计的，应当按照《企业会计准则第18号—所得税》确认为递延所得税负债。上述会计处理的变化，视为会计政策变更进行追溯调整。
(三)安全生产费新旧会计政策比较及追溯调整
有关安全生产费的新旧规范会计处理的比较及追溯调整试用实例进行解析。
1.安全生产费新旧规范会计处理的比较
【例】A公司2007年度当年按规定提取的安全生产费为
5000万元，提取后的利润总额为10000万元，当年使用了安全生产费3000万元，其中2007年初用于添置安全防护设备为2000万元;其余1000万元属于费用性支出，2007年年末安全生产费结余为2000万元。固定资产预计使用年限为
10年，不考虑预计净残值。该公司企业所得税税率为25%。假定税收按照安全生产费的实际发生额允许税前列支;为简化不考虑制造费用在营业成本与存货之间的分摊，相关制造费用全额转入当期营业成本;不考虑其他因素影响。有关会计处理的对照详见表1。
2.实施安全生产费新会计规范的追溯调整
在编制2008年报时，对上例2007年按原会计规范进行的安全生产费处理追溯调整如下：
①所有者权益项下内部结转
借：年初未分配利润(提取专项储备)5000
贷：年初未分配利润(未分配利润)3000
盈余公积(专项储备)2000(5000-3000)
②固定资产折旧及长期应付款调整
借：年初未分配利润(管理费用)1000
累计折旧1800(2000-200)
长期应付款2000(5000-1000-2000)
贷：年初未分配利润(营业成本)4800(5000-200)
二、安全生产费新会计规范实施中的实务问题探析
(一)安全生产费的计提
1.有关安全生产费的计提标准
划归为高危行业的部分企业，认为安全生产费的计提标准过高，企业难以承受。其中有些企业自身防范事故的意识不强，未将安全生产费用的支出视为必要的投入。但计提标准的合理性也确实存在一定问题，有些行业或企业在安全生产方面的实际投入或支出需求与计提标准不匹配。
根据《暂行办法》规定，矿山企业安全费用分别依据开采的原矿产量和单位产量提取标准按月提取;建筑施工企业以建筑安装工程造价的1%-