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财务报表审计中不能忽视的4个问题

财务报表审计的目标是注册会计师通过执行审计工作，对财务报表是否按照规定的标准编

制发表审计意见。规定的标准通常是企业会计准则和相关会计制度。当然，对按照计税基

础、收付实现制基础或监管机构的报告要求编制的财务报表，注册会计师进行审计也较普

遍。在财务报表审计中有4个问题不能被忽视。

一、审计报告应附财务报表格式问题

目前会计师事务所接受的财务报表审计，委托单位提供的财务报表格式极不统一：有国

家财政部规定的财务报表格式，有各行业（系统）规定的财务报表格式，有企业自行设计

的财务报表格式，有的甚至是早已过时的财务报表格式等等，有的还在资产负债表“存

货”项目内增设“储备粮油”、“商品粮油”、“轮换粮油”等明细项目，在“长期投资”

项目中增设“其中：拨付所属企业资本、上缴社员社股金”等明细项目，在“实收资本”

项目内增设：“社员股本、社员社股本、理事会拨入资本、供销社资本”等明细项目。

讨论与分析

对于上述财务报表格式问题，存在三种不同的观点：

第一种观点，提供格式。即对财务报表审计出具的审计报告应附的财务报表格式按委托

单位提供的格式。其理由是：会计师事务所是中介服务行业，企业需要什么服务我们就提

供什么服务，况且《中国注册会计师审计准则第1501号——审计报告》“附录”——

“标准审计报告的参考格式”引言段规定：“我们审计了后附的ABC有限公司（以下简称

ABC公司）财务报表，包括200X年12月31日的资产负债表、200X年度的利润表、股东
权益变动表和现金流量表”，对审计报告应该附何种财务报表格式未作明确规定。因此，

无论附哪种财务报表格式均没有违背执业准则的相关规定。

第二种观点，规定格式。即按照国家财政部规定的财务报表格式。其理由是：《中华人

民共和国会计法》第十三条明确规定：“会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计

资料，必须符合国家统一的会计制度的规定”。会计师事务所对财务报表审计出具的审计

报告应附的财务报表格式“必须符合国家统一的会计制度的规定”。否则，就与《会计

法》的上述规定相悖。

第三种观点，一种格式。即对企业、事业等单位委托的财务报表审计出具的审计报告所

附的财务报表格式，均按照国家财政部规定的企业财务报表格式。其理由是：既然执业准

则对财务报表审计出具的审计报告应附何种财务报表格式没有做出具体规定，由会计师事

务所自行决定，这样既体现了会计师事务所的特色，又符合财政部的规定，还能满足客户

的需求。

笔者赞同第二种观点。其理由如下：

首先，法律规定。《中华人民共和国会计法》第十三条规定：“会计凭证、会计账簿、

财务会计报告和其他会计资料，必须符合国家统一的会计制度的规定。使用电子计算机进

行会计核算的，其软件及其生成的会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料，

也必须符合国家统一的会计制度的规定”。企业编制财务会计报表“必须符合国家统一的

会计制度的规定”；会计师事务所对财务报表审计出具的审计报告所附财务报表格式，也

必须认真执行《会计法》“必须符合国家统一的会计制度的规定”。

其次，政策规定。一是《企业财务会计报告条例》（中华人民共和国国务院令第287号

令）第二十三条规定：“企业应当按照国家统一的会计制度的会计报表格式和内容，根据

登记完整、核对无误的会计账簿记录和其他有关资料编制会计报表，做到内容完整、数字
真实、计算准确，不得漏报或者任意取舍”：二是《会计基础工作规范》（财政部财会字

「1996」19号）第六十五条规定：“各单位必须按照国家统一会计制度的规定，定期编

制财务报告。财务报告包括会计报表及其说明。会计报表包括会计报表主表、会计报表附

表、会计报表附注”；显然，国务院和财政部对财务报表格式与《会计法》“必须符合国

家统一的会计制度的规定”是一致的。既然，《会计法》、国务院和财政部均明确规定“财

务会计报告和其他会计资料，也必须符合国家统一的会计制度的规定”，会计师事务所对

财务报表审计出具的审计报告所附财务报表格式必须严格按照《会计法》、国务院和财政

部的规定执行。

其三，职责要求。审计报告所附财务报表格式，按照国家财政部统一规定的格式，不仅

便于报告使用者阅读，便于投资者决策。《企业财务会计报告条例》第五条规定：“注册

会计师、会计师事务所审计企业财务会计报告，应当依照有关法律、行政法规以及注册会

计师执业规则的规定进行，并对所出具的审计报告负责。”会计师事务所出具的审计报告

（包括所附财务报表格式），事关维护社会公众利益、维护注册会计师行业的信誉，“必

须符合国家统一的会计制度的规定”。

其四，认真执行各项会计制度。对企业委托的