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再议零售企业返券促销会计处理
一、原文案例分析
《财会通讯（综合上）》2009年第11期刊登了王丽娟同志撰写的《商业促销活动会计核算浅探》一文，读后受益匪浅。然而文中涉及的返券活动会计核算有待商榷。
对返券销售，原文建议增设“未确认销售折扣”和“代金券”账户。并举例：某商场促销活动为“满200返100”，顾客消费458元购买了一件毛衣（成本为260元），商场返还200元代金券，账务处理如下：借：银行存款458，贷：主营业务收入——毛衣458。借：主营业务成本——外套260，贷：库存商品——外套260。同时，对返还的代金券进行处理：借：未确认销售折扣200，贷：代金券200。此后，该顾客又购买了一条裤子，标价为380元（成本为230元），使用了200元代金券，补付180元现金：借：库存现金180，借：购物券200，贷：主营业务收入——裤子380。结转成本：借：主营业务成本——裤子230，贷：库存商品——裤子230。同时，确认销售折扣：借：主营业务收入——裤子200，贷：未确认销售折扣200。
新设的两账户，反映了代金券的未确认销售折扣的实质，也对代金券的发放和收回进行了单独反映。但存在以下三个问题：一是不符合谨慎性原则。如果本月销售商品、发放代金券，下月消费者使用代金券购物，则本月收入虚增，不符合谨慎性原则。二是返券促销业务一般是在零售企业开展，零售企业对库存商品的核算，一般采用“售价核算法，实物负责人制”。主营业务收入、主营业务成本等应按柜组或实物负责人设明细账户，且售后是按含税售价转销库存商品（或结转主营业务成本），另外还涉及商品进销差价的核算。三是对新设账户的性质、余额在报表上的列报未予说明。
二、返券促销会计处理建议
根据返券销售的实质，返券既可理解为尚未确定的销售收入一未来消费者弃用购物券；也可以理解为销售折扣一消费者支付同样相同的款项，可购买更多的货物。销售折扣是销售收入的抵减。因此对返券，使用“递延收益”账户核算比较恰当。递延收益是指企业尚待确认的收入或收益，也即暂时未确认的收益，它在以后期间内分期确认为收入或收益，带有递延性质。具体核算中，在返券时，应将归属购物券的货款计人“递延收益”，待使用购物券消费时由“递延收益”转为收入。
[例]某零售企业是增值税一般纳税人采用“售价记账、实物负责人制”的核算方法。2009年12月末A柜组库存商品账户借方余额为60万元，商品进销差价账户贷方余额为25万元。2010年1月A柜组购入商品进价20万元，增值税3.40万元，含税售价40万元。1月份实行返券促销，“购100返10”，返券有效期至2月末。1月份A柜组销售55万元商品，取得55万元现金并发放5，5万元购物券。2月份B柜组销售30万元商品，取得25万元现金并收回5万元购物券。
1月份账务处理如下（金额单位：万元）：
（1）采购商品
借：商品采购20
应交税费——应交增值税（进项税额）3.40
贷：银行存款等23.40m
（2）商品验收入库
借：库存商品——A柜组40
贷：商品采购20
商品进销差价——A柜组20
（3）销售商品并发放购物券
借：银行存款55
贷：主营业务收入——A柜组49.5
递延收益——A柜组5.5
同时，结转主营业务成本：
借：主营业务成本——A柜组55
贷：库存商品——A柜组55
（4）月末按主营业务成本计算分摊“商品进销差价”：
差价率＝（25＋20）÷（70＋30）＝45％
已销商品应承担的商品进销差价＝主营业务成本×差价率＝55×45％＝24×75（万元）。
借：商品进销差——A柜组24.75
贷：主营业务成本——A柜组24.75
（5）月末对含税销售收入进行价税分离：49.5-1.17×0.17＝7.19（万元）
借：主营业务收入——A柜组7.19，
贷：应交税费——应交增值税（销项税额）7.19
2月份账务处理如下：
（1）2月份销售30万元，取得25万元现金并收回5万元购物券
借：递延收益——A柜组5
银行存款25
贷：主营业务收入——B柜组30
同时，结转主营业务成本：
借：主营业务成本——B柜组30
贷：库存商品——B柜组30
（2）活动结束，消费者弃用购物券0.5万元，将“递延收益”余额转为收入。
借：递延收益——A柜组0.5
贷：主营业务收入——A柜组0.5
2月末按各柜组主营业务成本计算分摊“商品进销差价”并对含税销售收入进行价税分离的会计处理从略。如果是1月份消费者持券购物，收取购物券的销售部分则可与1月份正常销售一并计算分摊“商品进销差价”并对含税销售收入进行价税分离。
这种处理方法，符合谨慎性原则，同时“递延收益”能反映潜在收益的或有性。