企业借款实际利率法的财税处理.doc

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企业借款实际利率法的财税处理【会计实务经验之谈】
企业融资，包括向金融机构和非金融机构借款，向关联企业和非关联企业借款，向境外企业和境内企业借款，无论是哪种情况，均可能产生名义利率与实际利率的差异，会计准则要求企业按照实际利率法核算，除非实际利率与名义利率差异较小。在税务上，对于实际利率法，对于关联企业税前扣除，对于境外企业等，均有不同的规定，为对其进行总体全面的把握，笔者以企业之间借款为例，对该业务做财税处理分析如下：
案例：某企业，从母公司处借款2000万元用于生产经营，合同约定借款期限5年，合同年利率4%，每季度偿还一次，每次偿还20万，共偿还20次，共偿还利息20×20=400万元。本金从第三年的第一个季度末开始偿还，每季度偿还一次，共偿还12次，每次偿还本金2000÷12=166.67万元。
一、账务处理：
1、科目核算:
《企业会计准则指南——附录：会计科目和主要账务处理》规定，
”2501长期借款，本科目核算企业向银行或其他金融机构借入的期限在1年以上(不含1年)的各项借款。”
“2701长期应付款，本科目核算企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款项，包括应付融资租入固定资产的租赁费、以分期付款方式购入固定资产等发生的应付款项等。”
本案例为企业之间借款，因此不符合向银行或其他金融机构借款的规定，不应在“长期借款”科目中核算。因此，该企业拆借，应计入“长期应付款”中进行会计核算。
2、实际利率计算
设每季度实际利率为r，根据已知条件，可得等式：
2000=20×（P/A,r,20)+166.67×(P/A,r,12)×(P/F,r,8)
当r=1.3%时，无法查表，按照公式计算：
年金现值系数（P/A,1.3%,20)=（1-1÷（1+1.3%)20次方)÷1.3%=17.5120
年金现值系数(P/A,1.3%,12)=（1-1÷（1+1.3%)12次方)÷1.3%=11.0446
复利现值系数(P/F,1.3%,8)=1÷(1+1.3%)8次方=0.9018
20×（P/A,1.3%,20)+166.67×(P/A,1.3%,12)×(P/F,1.3%,8)=2010.28
当r=1.35%时：
年金现值系数（P/A,1.35%,20)=（1-1÷（1+1.35%)20次方)÷1.35%=17.4252
年金现值系数(P/A,1.35%,12)=（1-1÷（1+1.35%)12次方)÷1.35%=11.0101
复利现值系数(P/F,1.35%,8)=1÷(1+1.35%)8次方=0.8983
20×（P/A,1.35%,20)+166.67×(P/A,1.35%,12)×(P/F,1.35%,8)=1996.93
所以，实际季度利率r的值在1.3%至1.35%之间
根据插入法：(1.35%-1.3%)÷(r-1.3%)=(1996.93-2010.28)÷(2000-2010.28)
解得，r=1.3388%，所以年实际利率=1.3388%×4=5.3552%
3、账务处理
取得借款时：
借：银行存款2000
贷：长期应付款——本金2000
第1期：（根据上述表格）
借：财务费用26.78
贷：其他应付款20
贷：长期应付款——利息调整6.78
借：其他应付款20
贷：银行存款20
第20期：
借：财务费用2.29
借：长期应付款——利息调整17.71
贷：其他应付款20
借：其他应付款20
贷：银行存款20
其他各期类似。
第9期至第20期：
借：长期应付款——本金166.67
贷：银行存款166.67
《企业会计准则指南——附录：会计科目和主要账务处理》规定，“2501长期借款，实际利率与合同利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息费用。“
该案例中，假设企业认为实际利率与合同利率差异较小，可采取合同利率进行账务处理：
每期：
借：财务费用20
贷：其他应付款20
借：其他应付款20
贷：银行存款20
9-20期
借：长期应付款166.67
贷：银行存款166.67
二、税务处理
1、税法对于实际利率法的规定
《财政部国家税务总局关于执行《企业会计准则》有关企业所得税政策问题的通知》（财税【2007】80号，已经作废）第一条规定，“企业对持有至到期投资、贷款等按照新会计准则规定采用实际利率法确认的利息收入，可计入当期应纳税所得额。对于采用实际利率法确认的与金融负债相关的利息费用，应按照现行税收有关规定的条件，未超过同期银行贷款利率的部分，可在计算当期应纳税所得额时扣除，超过的部分不得扣除。”
该文件作废后，纳税人