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债务重组中公允价值的核算

依据债务重组会计准则及指南，债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益；转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入当期损益。对债务人来说，重组债务的账面价值含有增值税，非现金资产的公允价值如基本准则一样也含有增值税，二者的差额是债务重组损益（即债权人让步形成的债务人收益）。然而，在确认资产转让损益中，债务人转让非现金资产的公允价值则不再含有增值税，因为资产的账面价值不含有增值税，否则，二者的差额将无法确认为资产的转让损益。对于债权人，接受的非现金资产按其公允价值入账，这里的公允价值是不含有增值税的，否则，将无法记入资产的成本。而在确定债权重组损益时，由于重组债权的账面余额含有增值税，作为对等，接受非现金资产的公允价值也应含有增值税，否则，二者的差额，就无法确认为债权人让步形成的损益。
【例】2007年7月1日，A公司发生财务困难，经协议，用成本为701000元的产品抵偿前欠B公司的货款1171000元。该产品市价为801000元，增值税税率为17％。会计处理如下：
A公司（债务人）：
债务重组日：重组债务的账面价值1171000元
所转让产品的公允价值①（价税合计）937170元[801000x（1+17％）]
所转让产品的公允价值②（货物价格）801000元
转让产品的账面价值701000元；
当期损益：资产转让收益801000-701000=101000（元）
债务重组收益=1171000-937170=233830（元）
借：应付账款1171000
贷：主营业务收入801000
应交税费应交增值税（销项税额）136170
营业外收入债务重组收益233830
借：主营业务成本701000
贷：库存商品701000
B公司（债权人）：
借：原材料801000
应交税费应交增值税（进项税额）136170
营业外支出债务重组损失233830
贷：应收账款1171000
不仅如此，如果债务重组中非现金资产的转让涉及价内相关税费的，在确认资产转让损益时，非现金资产的公允价值不仅要扣除其账面价值，还应该扣减价内相关税费。
【例】2007年8月10日，B公司账面应收A公司到期票据款1171000元，由于A公司财务困难，无法兑现，经协议，B公司同意A公司用房产抵偿。该房产的公允价值为801000元，历史成本为1201000元，累计折旧为301000元，清理费用等11000元，计提的减值准备为91000元。营业税率为5％，（不考虑其他相关税费）。会计处理如下：
A公司（债务人）：
资产转让损益=801000-（1201000-301000-91000）-11000-801000x5％=-59050（元）
债务重组收益=1171000-801000=371000（元）
因为抵债资产是固定资产，不涉及增值税，所以在确定资产转让损益、债务重组收益中的公允价值相同，都是801000元，相应会计处理为：
借：固定资产清理809000
固定资产减值准备91000
累计折旧301000
贷：固定资产1201000
借：固定资产清理11000
贷：银行存款11000
借：固定资产清理40050
贷：应交税费应交营业税40050
借：应付票据1171000
营业外支出处置固定资产净损失59050
贷：固定资产清理860050
营业外收入债务重组收益370000
B公司（债权人）：
借：固定资产（在建工程）801000
营业外支出债务重组损失370000
贷：应收票据1171000
对于衍生坏账准备的注销，在确定债权人的债权重组损益时，是用重组债权的账面余额而非账面价值，换言之，就是不扣除坏账准备的原始债权的数额，减去接受的非现金资产公允价值的差额。之所以这样规定，是因为在确定债务重组损益时，重组双方确认资产的公允价值是相同的，但由于债权人可能已经提取坏账准备，致使双方的债权、债务账面价值不同，因而双方所确定的债务的重组损益也就不同。为了保证债务重组双方，在确认重组损失、收益数额上的一致性，也为以后可能进行的财务检查、审计扫清障碍，笔者建议债权人的坏账准备单独注销。这样，可以全面、清楚地反映债权人债务重组形成的总损失，以及重组日确认的净损失。同时，由于存在账面原坏账准备计提的数额大于重组形成总损失的可能情况，这样处理
可能会产生营业外支出的反方向余额，即表面的营业外收入，其实质是原来多提坏账准备的冲回。因为债务重组会计准则规范的是债权人让步的情况，既然让