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卖房送冰箱是否属于混合销售

某房地产开发公司为加大销售力度，于近期推出一项促销方案，规定凡是在促销期间与其

签订购房合同的客户，均可配送价值2500元的冰箱1台。该公司优惠期间共实现销售收

入1500万元并按此开据销售不动产专用发票，同时送出冰箱100台，价值25万元。为

此，该公司财务人员以此种情况在税法上应作为混合销售行为向地税部门计算缴纳营业税

76.25万元〔（1500+25）×5%〕。但作为增值税主管机关的国税部门认为企业上述政策理

解有误，售房与赠送冰箱属于兼营行为，营业税与增值税的计税依据应分别确定，分别缴

纳。为此，该公司财务人员对上述的征税依据提出政策咨询。

首先，关于混合销售行为的确认。《营业税暂行条例实施细则》第六条规定，一项销售

行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为混合销售行为。现时《增值税暂行条例实施细

则》第五条也明确规定，一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合

销售行为。这里营业税的应税劳务是指属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信

业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务，也即《增值税暂行条例实施细

则》中所指的非增值税应税劳务。这里的货物属于《增值税暂行条例实施细则》中所规定

的概念，包括有形动产、电力、热力、气体在内。

对营业税混合销售行为的理解，纳税人应注意以下三个层面的关系。

一是混合销售行为中的“销售”是指货物销售。

二是混合销售行为中只涉及营业税应税劳务和货物，不涉及转让无形资产和销售不动产

税目。
三是货物销售和应税劳务存在着联系。一般而言，货物销售是提供应税劳务同时存在一

项行为中。就本例而言，该房地产开发公司促销行为属于在销售不动产的同时销售货物

（冰箱）的行为，没有同时涉及营业税应税劳务和增值税货物销售，所以该项行为不能适

用混合销售行为的纳税处理，而属于营业税兼营应税行为和货物。

根据《营业税暂行条例实施细则》第八条的规定，纳税人兼营应税行为和货物或者非应

税劳务的，应当分别核算应税行为的营业额和货物或者非应税劳务的销售额，其应税行为

营业额缴纳营业税，货物或者非应税劳务销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税

务机关核定其应税行为营业额。所以本例中，该公司销售不动产的计税依据为1500万

元，而不是1525万元。

其次，赠送冰箱应视为销售行为缴纳增值税。根据《增值税暂行条例实施细则》第四条

第（八）款的规定，该企业上述赠送冰箱行为属于“将自产、委托加工或者购进的货物无

偿赠送其他单位或者个人”的视同销售行为，应计算缴纳增值税250000÷（1+3%）×3%

＝7281.55（元）。

因此，对混合销售行为是征营业税还是征增值税，应根据《增值税暂行条例实施细则》

第五条、第六条，《营业税暂行条例实施细则》第六条、第七条的规定作出以下三种形式

的判断。

一、从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行

为，视为销售货物，不缴纳营业税。

二、其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，缴纳营业税。例如，作为增

值税一般纳税人空调生产企业销售空调并负责为客户安装，安装不是独立的一项行为，则

应当缴纳增值税。歌厅、舞厅等娱乐场所提供娱乐服务场所的同时销售的烟酒、饮料、茶

水、鲜花、小吃则应当作为营业额的价外费用一并缴纳营业税。从事货物运输的单位与个
人，发生销售货物并负责运输所售货物的混合销售行为，自2009年1月1日起也应征收

营业税。

三、提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为以及财政部、国家税务总局规定的其他

情形这两情况下，其混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其

应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，则由主管税务

机关核定其应税劳务的营业额。