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非货币性资产交换与视同销售有何差异？
《企业所得税法实施条例》第二十五条规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函〔2008〕828号)第二条规定，企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。
因此，很多人认为，企业以非货币性资产对外投资因“资产所有权属已发生改变”属于视同销售。增值税对此有明确规定，《增值税暂行条例实施细则》第四条规定，单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：……(六)将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户。
由上可以看出，相比增值税的明确，在企业所得税方面，无论是《企业所得税法实施条例》第二十五条还是国税函〔2008〕828号文件第二条列举的六项，都没有对外投资，那么，非货币性资产对外投资在企业所得税方面是否属于视同销售。
笔者认为，非货币性资产对外投资不属于视同销售，它属于《企业所得税法实施条例》第二十五条规定的“非货币性资产交换”，应当视同“转让财产”。
那么，视同销售和非货币性资产交换有何差异。
一、视同销售
例1：A公司以自产产品进行广告宣传，成本为100000元，市场价为150000元。该公司适用的增值税税率为17%，已开具增值税专用发票。A公司处理如下：
(一)会计处理
借：管理费用——广告宣传费125500
贷：库存商品100000
应交税费——应交增值税(销项税额)25500(二)税务处理
A公司以自产产品进行广告宣传属于视同销售，根据国税函〔2008〕828号文件第三条规定：“企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入;属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。”确认视同销售收入150000元，视同销售成本100000元，同时调减50000元，所得为零。
如果是外购的资产用于视同销售，所得也为零。
二、非货币性资产交换
按照《企业会计准则——非货币性资产交换》的规定，非货币性资产交换可分为具有商业实质和不具有商业实质两类。
(一)具有商业实质
例2：A公司以生产经营中使用的甲设备(外购)交换B公司生产经营中使用的乙设备。甲设备账面原值为200000元，在交换日累计折旧为140000，公允价值为65000元;乙设备账面原值为120000元，在交换日累计折旧为50000，公允价值为65000元。该交换具有商业实质。A公司处理如下：
1、会计处理
借：固定资产清理——甲设备60000
累计折旧140000
贷：固定资产——甲设备200000
借：固定资产清理——甲设备11050
贷：应交税费——应交增值税(销项税额)11050
借：固定资产——乙设备65000
应交税费——应交增值税(进项税额)11050
贷：固定资产清理-甲设备71050
营业外收入5000
2、税务处理
在不涉及资产减值的前提下，税会没有差异。
(二)不具有商业实质
例3：同例2但该交换不具有商业实质。A公司处理如下：
1、会计处理
借：固定资产清理——甲设备60000
累计折旧140000
贷：固定资产——甲设备200000
借：固定资产清理——甲设备11050
贷：应交税费——应交增值税(销项税额)11050
借：固定资产——乙设备60000
应交税费——应交增值税(进项税额)11050
贷：固定资产清理——甲设备71050
2、税务处理
非货币性资产交换和视同销售的税务处理政策依据不同。
(1)换出甲设备的计税基础
换出甲设备的计税基础=200000-140000=60000(元)
(2)换出甲设备的公允价值
换出甲设备的公允价值=65000(元)
(3)转让财产所得
转让财产所得=换出甲设备的公允价值-换出甲设备的计税基础=65000-60000=5000元，调增A公司应纳税所得额5000元。
(4)与视同销售的差异
按照国税函〔2008〕828号文件第三条及《国家税务总局关于做好2009年度企业所得税汇算清缴工作的通知》(国税函〔2010〕148号)第三条第八款规定：“企业处置资产确认问题。《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函〔2008〕828号)第三条规定，企业处置外购资产按购入时的价格确定销售收入，是指企业处置该项资产不是以销售为目的，而是具有替代职工福利等费用支出性质，且购买后一般在一个纳税年度内处置。”若将非货币性