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案例解读《财政部关于有关问题的解读》:关于调整后的收入

财政部会计司关于《增值税会计处理规定》有关问题的解读

2017年2月3日会计司

我部在2016年12月发布了《财政部关于印发<增值税会计处理规定>的通知》

(财会〔2016〕22号,以下简称《规定》),该《规定》自发布以来,受到广泛关注,为便于

理解,现就有关问题解读如下:(以下黑体字是文件和解读原文,红字属于本人案例解读分

析)

四、关于调整后的收入

《规定》第二(二)3项中,企业在全面推开营业税改征增值税前已确认收入且已经计提

营业税但未缴纳的,根据调整后的收入计算确定销项税额时,该调整后的收入是指按照现行

增值税制度调整后的收入,即不含税销售额.

《规定》原文为:3.全面试行营业税改征增值税前已确认收入,此后产生增值税纳税义务

的账务处理.企业营业税改征增值税前已确认收入,但因未产生营业税纳税义务而未计提营

业税的,在达到增值税纳税义务时点时,企业应在确认应交增值税销项税额的同时冲减当期

收入;已经计提营业税且未缴纳的,在达到增值税纳税义务时点时,应借记”应交税费——

应交营业税”、”应交税费——应交城市维护建设税”、”应交税费——应交教育费附加”

等科目,贷记”主营业务收入”科目,并根据调整后的收入计算确定计入”应交税费——待

转销项税额”科目的金额,同时冲减收入.

兰州财经大学苏强解读分析:按照上述《规定》和《解读》内容调整后的收入会计处理
需要区分两种情况处理:

第一,企业营业税改征增值税前已确认收入,但因未产生营业税纳税义务而未计提营业税

的,在达到增值税纳税义务时点时,企业应在确认应交增值税销项税额的同时冲减当期收

入;

第二,企业营业税改征增值税前已确认收入,已经产生营业税纳税义务,已经计提营业税

且未缴纳的,根据调整后的收入计算确定销项税额时,该调整后的收入是指按照现行增值税

制度调整后的收入,即不含税销售额.

案例1:某建筑企业于2016年12月1日提供一项建筑服务业务,预计工期为8个月,合

同总收入600000元(不含税),至2016年12月31日实际发生建筑服务成本280000元,估

计还会发生成本120000元,建筑服务合同约定,双方在建筑服务完工后(2017年8月1日)

办理工程结算手续和付款.假定甲公司按实际发生的服务成本占预计总成本的比例确定劳

务的完工进度.

分析:按照《规定》企业营业税改征增值税前已确认收入,但因未产生营业税纳税义务而

未计提营业税的,在达到增值税纳税义务时点时,企业应在确认应交增值税销项税额的同时

冲减当期收入.本例中,在全面试行营业税改征增值税前,企业按照《企业会计准则第15号

——建造合同》,采用完工百分比法,确认收入和成本,但因未产生营业税纳税义务而未计

提营业税.但根据增值税纳税义务发生时间判定原则,该业务应缴纳增值税.

1、2016年12月31日,企业按照《企业会计准则第15号——建造合同》规定,采完工

百分比法,会计处理如下:

(1)计算完工进度=280000÷(280000+120000)=70%;

2016年12月31日,确认建筑合同收入=600000×70%-0=420000(元);

2016年12月31日结转的建筑合同成本=(280000+120000)×70%-0=280000(元).
(2)2016年实际发生劳务成本时:

借:工程施工——工程项目280000

贷:应付职工薪酬等280000

(3)2016年12月31日,确认建造合同收入和成本:

借:主营业务成本280000

工程施工——毛利140000

贷:主营业务收入420000

(4)由于建筑服务合同约定在建筑服务完工后办理结算手续,所以,企业按照《企业会计

准则第15号——建造合同》规定,采完工百分比法,确认建造合同收入和成本时,2016年

12月31日,没有办理工程结算,则不通过”应收账款”科目和”工程结算”科目进行会计

处理.

2、2016年12月31日,企业依据当时营业税相关规定判断,是否产生营业税纳税义务,

是否需要计提营业税.

根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》(财政部、国家税务总局令2008年第

52号)规定:”第二十四条条例第十二条所称收讫营业收入款项,是指纳税人应税行为发生

过程中或者完成后收取的款项.

条例第十二条所称取得索取营业收入款项凭据的当天,为书面合同确定的付款日期的当

天;未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的,为应税行为完成的当天.

第二十五条纳税人提供建筑业或者租赁业劳务,采取预收款方式的,其纳税义务发生时间

为收到预收款的当天.”

根据上述规定,纳税人提供