纳税人未缴税款而提起行政复议及行政诉讼的纳税争议将被如何裁判？.doc

纳税人未缴税款而提起行政复议及行政诉讼的纳税争议将被如何裁判？
编者按:在上一期税案观察栏目文章中,华税与读者分享了两种突破纳税争议”先缴税后复议再诉讼”程序规则的路径.本文以一则真实税案为引再度分析另一种突破上述规则的尝试,即纳税人取得复议机关作出的不予受理决定之后直接对原税务处理决定提起行政诉讼,这一问题是复议前置案件行政诉权中争议和争论较多的问题,笔者一同进行分析,供读者参考.
一、案情简介
海南省国营甲农场(以下简称”甲农场”)成立于1990年,系全民所有制企业,主要经营范围系农牧业、旅游开发、房地产开发等.
2015年6月2日,海南省地税局稽查局向甲农场作出琼地税稽处(2015)3号《税务处理决定书》,认定甲农场向三亚某投资有限公司及海南某实业有限公司转让土地应补缴土地增值税及相应滞纳金,并告知甲农场如不服处理应”以海南省地税局作为复议被申请人向海南省人民政府或国家税务总局”申请行政复议.
甲农场在未缴纳应补缴税款、滞纳金的情况下向海南省人民政府提起行政复议申请,请求撤销琼地税稽处(2015)3号《税务处理决定书》.海南省人民政府以甲农场没有足额缴纳税款或提供相应担保为由,向甲农场作出了书面的《不予受理行政复议决定书》.
甲农场仍不服,以海南省地税局为被告向海南省海口市中级人民法院(以下简称”一审法院”)提起行政诉讼,请求依法撤销撤销琼地税稽处(2015)3号《税务处理决定书》.一审法院作出了驳回起诉的裁定.
甲农场不服一审裁定,向海南省高级人民法院(以下简称”二审法院”)提起上诉.二审法院经审理后作出了驳回上诉并维持原裁定的裁定.
二、争议焦点
本案的争议焦点在于,海南省人民政府向甲农场作出书面的《不予受理行政复议决定书》后,甲农场与海南省地税局及其稽查局关于琼地税稽处(2015)3号《税务处理决定书》的争议事项是否完成了复议程序并具备了行政诉讼的条件.
甲农场认为,《中华人民共和国行政复议法》第十九条规定,”法律、法规规定应当先向行政复议机关申请行政复议、对行政复议决定不服再向人民法院提起行政诉讼的,行政复议机关决定不予受理或者受理后超过行政复议期限不作答复的,公民、法人或者其他组织可以自收到不予受理决定书之日起或者行政复议期满之日起十五日内,依法向人民法院提起行政诉讼.”在本案中,甲农场已经依法向海南省人民政府提起行政复议申请,海南省人民政府向甲农场作出了《不予受理决定书》.根据上述规定,甲农场只需按照规定作出行政复议的申请行为就完成了复议前置程序,甲农场就有权向法院提起行政诉讼,至于复议机关是否对案件进行了实质性的审查则在所不问,法院应当对涉案具体行政行为的实体合法性进行全面的司法审查.
海南省地税局认为,甲农场未按照《税务处理决定书》所规定的时间期限及时、足额补缴税款、滞纳金或提供相应担保,根据《税收征管法》第八十八条的规定,甲农场的起诉不符合复议前置的法律规定,不应享有诉权.
一审法院认为,《税收征管法》第八十八条第一款规定,”纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时,必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保,然后可以依法申请行政复议;对行政复议决定不服的,可以依法向人民法院起诉.”本案中,甲农场尚未按照规定缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保,致使本案未能获得行政复议审查.甲农场以海南省人民政府不予受理复议申请作为已经履行复议前置程序的理由,缺乏法律依据,且与前述法条要求先行履行纳税义务或提供纳税担保的规定不符,因此,甲农场提起本案诉讼不符合前述法条的规定.根据《最高人民法院关于适用<中华人民共和国行政诉讼法>若干问题的解释》(法释[2015]9号)第三条第一款第(五)项规定,未按照法律、法规规定先向行政机关申请复议的但已经立案的行政诉讼案件,法院应当裁定驳回起诉,遂作出驳回起诉的裁定.
二审法院认为,本案审理的关键问题是对于复议程序前置案件,复议机关作出不予受理复议申请决定的,当事人能否直接对原行政行为提起行政诉讼.具体到本案,在行政复议前置条件下,复议机关海南省人民政府虽然作出了不予受理行政复议的决定,但该不予受理决定未对被诉具体行政行为的合法性与适当性进行审查,该不予受理决定是复议机关作出的新的行政行为,故应认定被诉具体行政行为没有经过行政复议.在此情况下,甲农场如起诉不予受理复议申请决定的,人民法院应当依法受理;甲农场如起诉原行政行为的,人民法院应当裁定不予受理.甲农场提起本案行政诉讼请求撤销原行政行为不符合起诉条件,应当裁定不予受理;已经受理的,应当裁定驳回起诉.一审法院作出的原审裁定符合法律规定,因此裁定驳回上诉,维持原裁定.
三、华税点评
(一)本案争议属于纳税争议,复议机关作出不予受理决定于法有据