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“潜亏”在资产负债表中的藏身之所

落到资产负债表上，潜亏一般表现为两种形式：其一，高估资产，其二，低估负债。负债

潜亏大多表现为账外负债和预计负债。因低估负债易导致因债权人追讨而露馅，企业较少

操纵负债炮制潜亏。高估资产则“安全”系数较高，成为了企业操纵盈余的主要手段。因

而潜亏主要体现在了资产负债表的资产类科目之中，如应收账款、其他应收款、存货、长

期股权投资、在建工程、固定资产、无形资产等是企业潜亏最常见的藏身之所。

一、应收账款

案例1：某企业将未完工的五个工程项目全额计作收入，确认应收账款8000万元，后

因客观原因，一个合同因政策原因无法履行，一个合同因施工质量问题被客户拒收，造成

账面近3000万元的应收账款无法收回。

如果不是现款现销，企业确认销售收入时一般要经“应收账款”周转。多确认销售收

入、提早确认销售收入不仅能虚增收入，还可虚增利润，是应付绩效考核常见的思路。因

此，不按完工进度结转收入、产品未交付即确认收入、虚构销售合同、产品服务交付有瑕

疵不冲账是企业利用应收账款藏匿潜亏的典型手段。

此外，利用坏账准备藏匿潜亏也是较为常见的现象。现行会计制度确认坏账的依据有

三：一是债权人破产，依照民事诉讼法清偿后，确认无法追回二是债务人死亡，既无遗产

可供清偿，又无义务承担人，确实无法收回三是债务人逾期未履行纳税义务超过3年，确

实不能收回。这三项确认坏账的条件过于严苛，大多数企业顺水推舟，制定了更宽松的坏

账准备计提政策。以企业普遍采用的账龄法为例，5年以上的应收账款才要求100%计提坏
账准备而在现实的商业环境中，应收账款账龄超过两年，就可基本确认为坏账。从这一现

实看，一方面上述虚增的应收账款利用了温和的坏账计提政策制造潜亏，另一方面，正常

确认的应收账款也因坏账计提不充分虚增了当期利润。

无疑，虚增应收账款，不充分计提坏账准备是潜亏隐蔽于应收账款中的两把保护伞。要

打掉这两把保护伞，一是要制定更加严格的收入确认政策，譬如华为公司确认收入要求同

时符合四项条件：①已签订销售合同②产品已交付并安装调试完毕，取得客户终验证明③

已向客户开具发票并被客户签收④收到合同约定的头期款。二是要严格坏账计提标准，进

行客户资质ABC分类是实践工作中不错的思路，根据客户素质的高低分类计提坏账准备，

对低素质的客户从严计提坏账准备。

二、其他应收款

案例2：某企业为了少交个人所得税，用现金给员工发放奖金、福利后不计入成本费

用，而是挂账在“其他应收款”科目。此外，该企业市场部的公关费用因无发票报销，长

期挂账。此两项合计挂账2000余万元。

其他应收款主要结算员工借款、备用金，各种赔款、罚款等与主营业务不相关的应收、

暂付款项，正常情况下该科目余额不大。鉴于员工正常借款周期均较短，如出现挂账时间

超长的其他应收款，基本可确定此为挂账的费用，要么是找不到发票报销，要么是有意挂

账少计费用。本质上这类“其他应收款”已不具备资产属性，只是未及时入账的费用，是

企业的潜亏。

此外，企业之间的抵押款、保证金、担保款等往来款，如果不能收回，也可利用温和的

坏账计提政策隐藏潜亏。相较而言，其他应收款制造潜亏的手段比应收账款要单一得多，

通过加强费用报销管理和严格坏账计提政策即可约束。

三、存货
案例3：某生产企业原材料库存积压，该原材料市面单价已降至8元，账面成本10

元，企业未计提原材料跌价准备。另因企业经营困难，企业领用原材料投入生产时不做出

库处理，导致在产品与产成品的成本不实，虚降产品销售成本。

存货是企业在生产经营过程中为销售或耗用而储备的各种资产，是大多数企业流动资产

中的重头戏。按流转状态存货主要分为原材料、在产品、产成品等。存货价值的确定涉及

两个因素：数量和价格。虚增存货制造潜亏在这两个因素上都可发力，原因一是确定存货

较为困难，在生产经营过程中存货总是在不断地购入、消耗、销售，数量时刻都在更新二

是随着市场价格的波动，存货价值不可避免的与账面价值存在差异。因此，存货的数量和

价格是否清晰、准确决定了潜亏在存货中藏身空间的大小。

从库存管理层面看，存货潜亏表现为保管不善型、价格倒挂型、超储积压型、品种疲软

型四种形式

。如存货长期堆在仓库不领用，可能在自然作用下残损贬值，如果企业疏于存货盘点或

故意不盘点，存货贬值或短缺就构成了潜亏。还有一种形式，将期间费用摊入在产品成

本，人为加大存货金额，虚增当期利润。对账面价格明显高于市价和销售价格的存货如不

及时计提跌价准备也会形成潜亏。

要减少掩藏在存货中的潜亏不妨从三个方面着手：第一，完善在产品、产成品成本核算

制度，不乱挤成本，不在在产品、产成品之间人为调剂成本