固定资产改建支出和大修理支出的会计与税法差异及协调.doc

固定资产改建支出和大修理支出的会计与税法差异及协调

对固定资产改建支出和大修理费用在会计上由于企业采用的会计制度不同，处理方式也各不相同；与此同时，税法对其进行了明确，如何处理会计与税收差异成为企业固定资产大修理和改建支出一个难题。下面分述如下：
一、固定资产改建支出和大修理支出的会计规定
根据目前实施的会计制度，通常企业采用企业会计制度、小企业会计制度和企业会计准则等，企业选择不同的会计制度，对固定资产改建支出和大修理支出的规定也不尽相同。
（一）企业会计制度对固定资产改建和大修理支出的规定
根据《企业会计制度》固定资产相关规定，在原有固定资产的基础上进行改建、扩建的，按原固定资产的账面价值，加上由于改建、扩建而使该项资产达到预定可使用状态前发生的支出，减去改建、扩建过程中发生的变价收入，作为入账价值。而对于大修理支出，企业会计制度没有进行规范，对此，有的企业采取一次性进费用的处理方式，也有的企业采取了进成本的方式，实践上处理各不相同。
（二）小企业会计制度对固定资产改建和大修理支出的规定
根据《小企业会计制度》相关规定，固定资产投入使用后，为了适用新技术发展的需要，或者为维护或提高固定资产的使用效能，往往需要对现有固定资产进行维护、改建、扩建或者改良。例如，小企业通过对厂房进行改建、扩建而使其更加坚固耐用，延长了厂房等固定资产的使用寿命；小企业通过对设备的改建，提高了其单位时间内产品的产出数量，提高了机器设备等固定资产能力；小企业通过对车床的改良，大大提高了机器设备等固定资产的精确度，实现了小企业产品的更新换代；小企业通过对生产线的改良，促使其大大降低了产品的成本，提高了小企业产品的价格竞争力等。如果这项支出增强了固定资产获取未来经济利益的能力，提高了固定资产的性能（如延长了固定资产的使用寿命、使产品质量实质性提高或使产品成本实质性降低等），也就是说，使可能流入小企业的经济利益超过了原先了估计，则应将该支出计入固定资产的账面价值。固定资产的后续支出中，按上述原则不能计入固定资产价值的部分，应于发生时作为当期费用。小企业对经营租入固定资产所发生的符合资本化条件的后续支出，应单独设置“1503经营租入固定资产改良”科目，其核算比照“固定资产”科目的相关规定进行。对于大修理小企业制度也未能明确，对此可以采用一次进费用，也可以进成本，可以选择处理。
（三）企业会计准则对固定资产改建和大修理支出的规定
企业会计准则第4号—固定资产对固定资产改建和大修理支出没有明确做出规定，对此，从会计处理的角度既可以一次性进费用，也可以进成本。
二、企业所得税法对固定资产的改建和大修理支出的规定
《中华人民共和国企业所得税法》第十三条规定：在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除：（一）已足额提取折旧的固定资产的改建支出；（二）租入固定资产的改建支出；（三）固定资产的大修理支出；（四）其他应当作为长期待摊费用的支出。
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第六十八条规定：企业所得税法第十三条第（一）项和第（二）项所称固定资产的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。
企业所得税法第十三条第（一）项规定的支出，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销；第（二）项规定的支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。
改建的固定资产延长使用年限的，除企业所得税法第十三条第（一）项和第（二）项规定外，应当适当延长折旧年限。
第六十九条企业所得税法第十三条第（三）项所称固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出：
（一）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上；
（二）修理后固定资产的使用年限延长2年以上。
企业所得税法第十三条第（三）项规定的支出，按照固定资产尚可使用年限分期摊销。
根据税法规定，固定资产的改建支出是指改变房屋和建筑物结构、延长使用寿命发生的费用，针对建筑物；而对于大修理费用是针对所有的固定资产修理，没有特别指明类别，既可以是机械、设备等固定资产，也可以是房屋建筑物等固定资产。
（一）已足额提取折旧的固定资产的改建支出，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销
对于已足额提取折旧的固定资产来说，账面价值仅剩了净残值‚也就是说‚该项固定资产的可利用价值已全部转移，这时候在这些资产上发生的改建支出，是不能将其计入固定资产的成本，因为此时固定资产的价值形式已经消失，后续支出也巳失去了可以附着的载体，所以，应将其作为长期待摊费用，在周定资产的受益期限内平均摊销。此种情形的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出，因为通过改变房屋或者建筑物的结构‚延续了其使用价值和年限，又能为企业带来