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论新会计准则下资产减值的影响

一、资产减值的演变过程

从我国资产减值准备的历史演变来看，资产减值准备范围是不断扩大的，1998年以前

只对应收款项计提坏账准备。1998年颁布的《股份有限公司会计制度》要求上市股份有

限公司计提四项准备，即坏账准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备、长期投资减值准

备。2001年实施的《企业会计制度》将企业计提减值准备的范围扩大到固定资产、无形

资产、在建工程和委托贷款，共有八项资产减值。

2006年2月15日，财政部发布了包括1项基本准则和38项具体准则在内的新的一整

套企业会计准则体系(以下简称新准则)。新准则规定：对于固定资产、无形资产、长期股

权投资、商誉、生产性生物资产等减值适用《企业会计准则第8号——资产减值》；而对

于存货的减值适用《企业会计准则第1号——存货》，投资性房地产的减值适用《企业会

计准则第3号——投资性房地产》，建造合同形成资产减值适用《企业会计准则第15号—

—建造合同》，金融资产减值适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》等。

二、资产组概念引入的影响

旧会计准则规定，固定资产等长期资产应按单项资产进行减值测试。但是经常会出现这

样一种现象：企业的长期资产没有市价，只有使用价值，单项资产一般不能独立产生现金

流，这导致单项资产无法确定可收回金额。特别是在实务中，对于这类单项资产减值准备

的计提可操作性差。

新准则针对这一情况提出了资产组的概念，规定如果某项资产产生的主要现金流入难以
独立于其他资产或资产组，则不应该以单项资产为基础确定其可收回金额，而应该以该资

产所属的资产组为基础确定可收回金额，然后确定资产的减值损失。资产组概念的引入弥

补了资产减值准备计提的可操作性差的不足，并且在一定程度上与国际会计准则接轨。但

是，按照新准则的规定，资产组划分的标准是很难把握的。而划分标准的不同又影响到减

值准备是否计提和计提多少的问题，因此，笔者认为资产组划分的主观性太强致使资产组

的作用打了折扣。

另外，在一般情况下资产组是很难取得其销售协议价或市场价格的，那么。如何取得资

产组的公允价值呢?是将各单项资产的公允价值相加还是采用外部评估值作为资产组的公

允价值，准则对此没有作出明确规定。

三、公允价值使用的影响

公允价值运用是新会计准则的基本思想，它不但作为一种会计的计量属性适用于企业资

产的整个交易过程，同样也适用于企业资产减值损失的确认。公允价值，是指在公平交易

中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。

在我国以往的会计制度中，确认资产减值一般是采用市价与成本孰低的原则，即在资产

负债表日，当资产的账面成本低于市价时。企业就应当计提资产减值准备。新准则明确规

定：在资产负债表日，有迹象表明资产存在减值，就应当估计资产可收回金额，资产可收

回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两

者之间较高者确定。很显然，公允价值对确定企业是否计提资产减值准备起到了关键作

用。

虽然新准则引入公允价值来解决衡量资产价值标准的问题，但是由于我国的市场经济体

制不健全，产品市场和要素都不发达，公允价值评估的中介机构的道德水平和专业水平有

待提高，加上我国的资本市场还不成熟，资产公允价值的确定难度较大。在实务操作中，
是否采用公允价值核算往往有赖于会计人员的主观判断，由于我国目前会计人员素质参差

不齐，对同一资产作出的判断可能也是不一样的，更何况有些企业出于自身利益考虑，会

“充分”利用公允价值的不确定性来操纵利润，这是会计信息监管中的一个难题。

另外，按照新准则规定：一般情况下企业在资产减值损失确认中一旦使用了公允价值，

就不应再使用历史成本进行账务处理，这样可能导致企业慎用公允价值来衡量资产的价

值，甚至有些企业会根据自身“需要”来确定是否使用公允价值。

四、资产减值准备会计处理的影响

旧会计准则规定，在提取各资产减值准备时应贷记各项减值准备，借记的账户分为下列

三种：

“管理费用”账户。反映应收账款的坏账损失和存货跌价损失，因为它们都是流动资产

的损失，与企业经营管理密切相关，如果企业加强经营管理，可减少此两项流动资产的损

失。

“投资收益”账户。反映长期投资跌价损失、短期投资跌价损失以及委托贷款减值损

失，因为三者均为投资损失。

“营业外支出”账户。反映固定资产、无形资产、在建工程的减值损失。因为它们都是

长期资产的减值损失，与企业的经营管理相关度小，企业加强经营管理对减少三项长期资

产的损失于事无补。

很显然，旧准则中的资产减值准备会计处理比较复杂t资产减值准备分不同资产分别计

入“管理费用”、“投资