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税收风险再分类：执行风险和舞弊风险

根据风险存在的客观原因，可以将税收风险进一步划分为税收执行风险和税收舞弊风险。识别执行风险主要依赖于案头分析检查，识别舞弊风险的核心手段包括直接的财务数据分析和异常信息分析。
在当前税收风险管理制度及方法的基础上，笔者借鉴审计学的理论和方法，提出对税收风险的再分类管理，以促进纳税人的税收遵从，提高税收管理的质量。
税收风险的再分类
目前我国税收风险的分级分类管理主要考虑风险的高低因素，根据评估的风险高低，针对性地采取风险提醒、纳税评估、税务审计、反避税调查和税务稽查等风险应对手段。笔者认为，在原先分级分类管理的基础上，可以根据风险存在的客观原因，将税收风险进一步划分为税收执行风险(以下简称执行风险)和税收舞弊风险(以下简称舞弊风险)，有针对性地实施风险识别评估及应对。
执行风险，是指反映企业经营业务状况的凭证真实、有效、完整，但由于对税收法律法规理解存在偏差导致执行错误而引发的税收风险。执行风险可能是纳税人主观故意或非故意。舞弊风险，是指企业伪造、变造虚假凭证，导致账实不符，造成偷逃税款的税收风险。舞弊风险表现为纳税人主观故意，情节严重，性质恶劣，偷逃税款数额巨大。
执行风险与舞弊风险在性质上的迥异决定了其在风险识别、评估、应对方面需要采取针对性的管理措施。在以风险大小和风险类别的双重标准下，风险评估的分类包括四类：低执行风险、低舞弊风险、高执行风险、高舞弊风险。
执行风险的识别：信息技术和日常监管
执行风险主要依赖于案头分析检查，包括传统的人工案头分析方法和计算机识别评估。
计算机识别。在纳税申报环节，将纳税人的财务数据载入信息系统，结合执行风险评估模型，对其风险作出识别与评估。模型的开发应当由国家税务总局牵头组织系统内专家研发，也可以积极采用政府购买服务的方式，委托企业进行开发。在使用过程中，要对模型进行优化、完善，学习发达国家的先进经验和技术。
日常管理。税务机关可以把企业的业务区分为日常业务和非日常业务。日常业务是指企业经常发生、周期发生的事项，如买卖、借贷、租赁和劳务等;非日常业务是指不经常发生、偶然发生的事项，如企业重组、资本交易、政策性搬迁和大额资产损失等。针对日常业务，税务机关应梳理可能存在的税收执行风险点，通过问卷调查的方式，获悉纳税人是否正确理解相关法律法规。一方面，有效帮助纳税人正确理解、执行税法;另一方面，为日后判断纳税人税收不合规是主观故意还是非故意获取证据。针对非日常业务，税务机关应及时、深入地了解单个交易事项，掌握交易动态，把控税收执行风险，帮助企业在税收合规性的基础上完成交易。
对于高执行风险的纳税人，需要实施税收检查乃至税收稽查。执行风险的特征是凭证真实，但在适用税种、税目、税率、计税依据和纳税义务发生时间等方面存在错误，导致不缴、少缴或递延纳税。税务机关应当运用抽样办法，对日常业务的实际税收遵从情况作证据收集及判断。在检查过程中，若发现存在执行错误的情况，应分析原因，考虑是否存在更为广泛的执行错误的可能性，考虑是否存在舞弊风险，考虑是否需要进一步扩大样本容量。
舞弊风险的识别：分析和事实情报收集
识别与评估舞弊风险核心手段包括直接的财务数据分析和异常信息分析。计算机技术对于精心安排的舞弊风险往往缺乏足够的有效性。因此，要采取更多的措施。
实施分析程序。一是市场环境分析。市场环境变化会影响企业经营状况，并最终反映到财务数据中。例如，处于生命周期初期的产业，营收增速往往呈几何级别增长;政策导向、法律环境变化会对企业产生不同程度的影响。税务机关需要熟悉不同行业的商业模式，如市场需求规模、成长空间、是否具有周期波动等。若财务数据与上述信息不相符，则企业很可能存在舞弊风险，需要进一步收集信息，对财务数据异常作出合理解释。
二是公司战略分析。公司战略包括定位、营销、融资和技术人才开发战略等，最终反映在企业的资产负债表及利润表上。例如，设计主导的公司往往定价较高，产品毛利润率可观，利润丰厚。税务机关对于这类公司要足够警觉。又如，新的经济环境下，部分传统制造商可能会采取多元化战略开拓其他业务，税务机关应该及时跟进对新业务、新公司的管理。
三是竞争力分析。企业核心竞争力的识别标准包括价值性、稀缺性、不可替代性和难以模仿性。具有核心竞争力的企业会有更好的财务表现。税务稽查人员通过分析企业的竞争优势，能对纳税人的收入、成本形成较为合理的预期和变化趋势判断。
四是企业及投资人信用分析。了解其诚信情况及法制意识，如对于经济纠纷是否与对方积极协商，协商不成是否积极实施了诉讼或仲裁，是否自觉执行了司法机关的审判或仲裁结果。了解其是否有不良信用记录。这些往往能够反映其依法纳税的倾向。
五是集团成员企业间交易结构分析。从企业集团组织架构、公司股权结构、