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PPP业务的会计与税务处理（中）

随着PPP（Public-PrivatePartnership）在实际应用业务模式不断创新，会计及税务问

题也越来越多。本文结合《政府和社会资本合作模式操作指南（试行）》（财金[2014]113

号）、《关于在公共服务领域推广政府和社会资本合作模式的指导意见》（国办发[2015]42

号）、《企业会计准则》、《企业会计准则解释第2号》及现行税法规定，分析PPP业务模式

的会计与税务处理。

一、PPP项目概述

二、PPP项目的会计处理

（二）BOO类

BOO：建设-拥有-运营，该模式由BOT方式演变而来，二者区别主要是BOO方式下社会

资本或项目公司拥有项目所有权，但必须在合同中注明保证公益性的约束条款，一般不涉

及项目期满移交。类似的还有BOOT，建设-拥有-运营-移交，与BOO相比，该类模式合同

期满需要移交。

会计处理上，BOO、BOOT可参照BOT。鉴于此类PPP项目，项目公司或社会资本拥有基

础设施或公共项目的所有权，因此在会计处理上，应作为固定资产处理并计提折旧。在

BOOT情况下，合同期满基础设施移交时，按处置固定资产进行会计。

（三）O&M类

此类模式主要包括O&M、MC等运作方式。

O&M：委托运营，是指政府将存量公共资产的运营维护职责委托给社会资本或项目
公司，社会资本或项目公司不负责用户服务的政府和社会资本合作项目运作方式。政府保

留资产所有权，只向社会资本或项目公司支付委托运营费。合同期限一般不超过8年。

MC：管理合同，是指政府将存量公共资产的运营、维护及用户服务职责授权给社会资本

或项目公司的项目运作方式。政府保留资产所有权，只向社会资本或项目公司支付管理

费。管理合同通常作为转让-运营-移交的过渡方式，合同期限一般不超过3年。

此类PPP项目均不涉及基础设施等公共项目的建造与所有权转让，政府仅是将公共项目

的运营管理、用户服务等业务委托项目公司或社会资本进行，因此项目公司或社会资本仅

就取得的运营服务费或管理费确认收入进行会计处理。

（四）TOT类

TOT：转让-运营-移交，是指政府将存量资产所有权有偿转让给社会资本或项目公司，

并由其负责运营、维护和用户服务，合同期满后资产及其所有权等移交给政府的项目运作

方式。合同期限一般为20-30年。

此模式下，项目公司或社会资本不涉及基础设施的建设，但拥有基础资产的所有权。项

目公司拥有的基础设施等公共资产应作为固定资产入账并计提折旧，期满将资产移交项目

实施机构或政府指定的其他机构时，按处置固定资产处理。

三、PPP项目的税务处理

PPP项目涉及的税务处理应区分相关法律主体分别进行。承担项目建筑工程业务的公司

取得的建筑工程劳务收入，以及项目公司运营项目取得的日常收入，应按照收入的性质、

金额大小、结算方式等确定流转税纳税义务。

现对具有代表性的BOT的业务的企业所得税处理说明如下：

依据《企业所得税法实施条例》第九条规定的原则，项目公司无论是向授予方取得的固

定或可确定金额的现金权利，还是基础设施在运营期间取得的运营收入，均应当按照权责
发生制原则确认计税收入。授予方向项目公司提供除基础设施以外的其他资产，如果该资

产构成授予方应付合同价款的一部分也应按公允价值计入收入总额，并按照权责发生制原

则分期确认收入。相应地，项目公司为建造该项基础设施的总投入应作为一项长期资产在

运营期间分期摊销扣除。

项目公司未提供实际建造服务，将基础设施建造发包给其他方的，提供建筑工程劳务的

一方按照完工百分比法确认计税收入和计税成本。

项目公司基础设施运营过程中发生的相关费用，应当在实际发生的当期按照税法的有关

规定在税前扣除。企业为使有关基础设施保持一定的服务能力或在移交给合同授予方之前

保持一定的使用状态，预计将发生的支出确认的预计负债暂不允许在税前扣除，应予实际

发生的当期据实列支。

BOT业务的会计处理与税法规定不一致的，在办理年度企业所得税汇算清缴时需作纳税

调整处理。

四、PPP项目企业所得税优惠

PPP项目涉及的企业所得税主要有：

（一）从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得定期减免企业所得税

1.政策概述

企业从事《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》规定的港口码头、机场、铁路、公

路、城市公共交通、电力、水利等项目的投资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收

入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得

税。企业承包经营、承包建设和内部自建自用的项目，不得享受上述规定的企业所得税优

惠。

2.主要政策依据
（1）《中华人民共和