营改增后跨省总分公司不动产进项谁抵扣对其他税种有何影响.doc

营改增后跨省总分公司不动产进项谁抵扣对其他税种有何影响

《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）将取得（租赁）不动产纳入增值税抵扣范围，打通了增值税的抵扣链，降低了纳税人的税收负担。但对跨省的总分公司而言，如何处理不动产相关进项，却成为困扰。本文拟从不动产进项抵扣入手，从总分公司抵扣主体、视同销售、其他税种影响、汇总缴纳等四个方面，讨论总分公司（跨省）全面营改增后的困惑及建议。（由于省内分支机构汇总缴纳增值税已有规范的申请流程，本文仅考虑跨省总分机构的情况。）
一、总分公司取得不动产谁抵扣？
由于原营业税下，总分公司不动产的取得不涉及增值税税金，而总分公司企业所得税实行汇总缴纳，企业一般不会从税务角度考虑不动产取得的问题。然而全面营改增之后，企业既需要面对历史现状，还需要考虑新增投资如何处理的问题。
1.分公司是否可以成为不动产的所有权人？
对所有权人资格的问题，根据公司法，分公司不具有法人资格，没有独立的财产，其所有资产属于总公司，并作为总公司的资产列入总公司的资产负债表中。一般情况下，出于法务、管理等原因，总公司在各地房产的所有权人均登记为总公司。然而，分公司作为非法人组织，在实务中仍然存在被登记为不动产所有权人的情况。
2.不动产谁取得如何判断？
在取得不动产行为的认定上，一般倾向于根据的合同确定。根据36号文，取得不动产包括直接购买、接受捐赠、接受投资入股、新建、改建、扩建、修缮、装饰等各种形式，合同会以购买货物、服务、无形资产或者不动产等形式出现。甚至在新建、改建等情况下，还会出现原购入货物、服务、无形资产用途变化后用于自建不动产的情况。这就需要对不动产（在建工程）管理的流程及合同进行跟踪，确保不动产（在建工程）的范围准确，用于同一不动产的相关合同主体一致，合同、记账、税务处理统一。
3.总公司抵扣和分公司抵扣有什么影响？
取得不动产对企业来说是一项重要的投资，会带来大量可抵扣进项税。总分公司结构下，如果总公司取得分公司所在地的不动产用于分公司的生产经营，那么对分公司而言，以分公司名义对不动产所进行的改（扩）建、装修装饰，由于不属于分公司的不动产或者不动产在建工程，与租用无异，笔者认为可以不适用分期抵扣政策。此外，在考虑总分公司抵扣时，也需要充分考虑业务模式所带来的影响，如果总公司本身不从事实际生产经营活动，无法产生足够的销项，那么由总公司抵扣就会带来大量留抵的进项税。
二、总分公司不动产需要视同销售？
总分公司不动产的视同销售包含2个问题：1.总公司无偿划拨不动产给分公司管理使用是否需要视同销售；2.总分公司间无偿使用不动产是否需要按照不动产经营租赁视同销售。
回到视同销售的定义，与总分公司相关的，在《增值税暂行条例实施细则》中规定如下：第四条（三）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。营改增后，对应税服务的视同销售并未针对总分机构单独规定：《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）第十四条下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：（一）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。（二）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。（三）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
由定义可以看出，对货物来说，税法明确了在统一核算的情况下用于销售的移送需要做视同销售，这是为了使得销售分公司（总分公司的常见形式）能够进销项匹配，不出现只有销项没有进项的情况；对应税服务，36号文并未做出明确规定。但如果据此否定总分公司间应税服务的视同销售，显然是与增值税进销项匹配的原理存在矛盾。另一方面，完全参照货物统一核算和用于销售这2个条件用于总分机构应税服务视同销售的判断也是没有依据的。因此，仍需要回到36号文对应税服务视同销售的定义本身来进行判断。
那么总公司划拨不动产给分公司使用，在不变更不动产所有权人的情况下，是否需要视同销售？这就涉及是否认可在不变更所有权人的情况下进行不动产划拨。与存货、机器设备不同，不动产的权属是以登记为准。即便认可这种划拨，根据36号文中对转让不动产视同销售的规定，也存在被认定为视同销售的可能。如果不认可此种交易，就需要按照总分公司视同不动产经营租赁的情况来处理，将其视为总公司将分厂所在地的不动产（含土地）开展经营租赁的行为。分析以上2种形式，如果按照转让不动产处理，虽然不会造成增值税的税金损失，但一方面会造成分公司的进项留抵，另一方面存在缴纳房产交易环节其他税费的风险。
相较而言，按照不动产经营租赁视同销售，则较为稳妥。这里可以分存量不动产（含土地