附有退货权商品销售会计处理刍议.doc

附有退货权商品销售会计处理刍议

附有销售退回条件的商品销售业务一般有三种会计处理方法：一是直接法，即在商品发货时确认销售收入和成本，在实际发生退货时，冲减已确认的销售收入和成本。这种方法比较简单，但不符合谨慎性和实质重于形式等会计信息质量要求，只反映经济业务的形式而没有体现经济业务的本质，可能会高估收入和营业利润。二是递延法，即等到退货期满，购买方的退货权利随着时间的推移而消失时，才正式确认收入的实现。三是经验法，即根据以往的经验能够合理估计退货的可能性，通常在发出商品时将估计不会发生退货的部分确认收入，估计可能发生退货的部分不确认收入。实际上，由于递延法和经验法较为稳健和合理，实务中大多采用这两种方法。企业应根据以往的销售情况、商品的市场占有率和成熟程度以及目前市场销售情况的稳定性合理预计退货率或退货数量。无法合理预计退货率或退货数量的，采用递延法；可以合理预计退货率的则采用经验法。
《企业会计准则讲解2006》(以下简称《讲解》)第十五章《收入》中明确了附有销售退回条件的商品销售会计处理，规定企业根据以往经验能够合理估计退货可能性且确认与退货相关负债的，通常应在发出商品时确认收入；企业不能合理估计退货可能性的，通常应在售出商品退货期满时确认收入。这一规定充分考虑直接法与经验法的优缺点和适用条件，符合资产负债观，但有可能在发出商品时高估收入和营业利润。同时，《讲解》关于附有销售退回条件商品销售的两道例题(即例15-10和例15-11)的会计处理，笔者认为也有值得商榷的地方：一是例15-10将未实现的销售毛利在确认估计销售退货时记入“其他应付款”科目，以及例15-11将无法可靠估计的销售收入记入“预收账款”科目，都有悖于通常对“其他应付款”和“预收账款”两个会计科目性质和内容的理解及其使用；可以考虑设置“递延销售收入”会计科目，核算在附有销售退回条件的商品销售方式下尚待确认和计量的销售收入；二是例15-10中2月1日前收到货款时的会计分录也有不妥之处。综上所述，笔者将上述两道例题适当拓展并另解如下：
[例]甲公司是一家健身器材销售公司。2007年1月1日，甲公司向乙公司销售一批健身器材5000件，单位销售价格为500元，单位成本为400元，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为2500000元，增值税税额为425000元。协议约定，乙公司应于2月1日之前支付货款，在6月30日之前有权退回健身器材。健身器材已经发出，款项尚未收到。
第一种情况：假设甲公司根据过去的经验，估计该批健身器材退货率约为20％；健身器材发出时纳税义务已经发生；实际发生销售退货时有关增值税税额允许冲减。甲公司会计处理如下：
(1)1月1日发出健身器材，将估计不会发生退货的部分确认为主营业务收入2000000元(5000x500×80％)和主营业务成本1600000元(5000×400x80％)，估计可能发生退货的部分则确认为递延销售收入500000元(5000×500×20％)和发出商品400000元(5000×400×20％)，会计分录如下：
借：应收账款2925000
贷：主营业务收入2000000
递延销售收入500000
应交税费——应交增值税(销项税额)425000
借：主营业务成本1600000
发出商品400000
贷：库存商品2000000
(2)2月1日前收到货款时
借：银行存款2925000
贷：应收账款2925000
(3)6月30日退货期满时会出现以下四种情况：
一是退货期满时未发生退货，将未发生退货部分的递延销售收入和发出商品分别转入主营业务收入和主营业务成本。
借：递延销售收入500000
贷：主营业务收入500000
借：主营业务成本400000
贷：发出商品400000
二是退货期满时发生退货，实际退货量为1000件(等于预计退货量)，款项已经支付。
借：递延销售收入500000
应交税费——应交增值税(销项税额)85000
贷：银行存款585000
借：库存商品400000
贷：发出商品400000
三是退货期满时发生退货，如果实际退货量为800件(小于预计退货量)，款项已经支付。
借：递延销售收入500000
应交税费——应交增值税(销项税额)68000
贷：银行存款468000
主营业务收入00000
借：库存商品320000
主营业务成本80000
贷：发出商品400000
四是如果退货期满时实际退货量为1200件(大于预计退货量)，款项已经支付。
借：递延销售收入500000
主营业务收入100000
应交税费——应交增值税(销项税额)102000
贷：银行存款702000
借：库存商品480000
贷：发出商品400000
主