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对会计报表审计中如何查找舞弊事项

会计报表审计中，最基本的要求是审计师在审计过程中始终保持职业怀疑态度。在会计报

表一般审计程序中，了解程序、分析程序、询问程序、实地调查程序和向专家咨询等，在

查找舞弊事项中都是非常有效的。另外，应该针对管理层逾越内控行为执行专门测试程

序。

近年来，一系列重大公司管理舞弊案的发生，使会计报表审计中审计师查找舞弊事项的

责任越来越大，舞弊及其审计问题受到了审计职业界的普遍重视。在新的历史条件下，审

计人员应当如何查找舞弊事项呢?笔者认为，应当在做好有关工作的同时，注重以下3方

面。

一、保持职业怀疑态度

舞弊审计中审计师的重点不是重大错弊的查找和公允性的判断，而应该放在例外的、异

常的，以及会计违规事项的舞弊行为上。有资料显示，90%以上的财务舞弊是偶然被发现

的，而不是通过一般会计报表审计发现的。因此，在审计过程中始终保持职业怀疑态度，

是舞弊审计最基本的要求。

要有审计职业怀疑倾向。职业怀疑态度是审计师的一种倾向，即不相信管理当局认定并

要求管理当局对认定加以证实的倾向。一直以来，审计职业界对职业怀疑态度的理解都是

中性的。但在舞弊审计中，对职业怀疑态度的这种中性理解显然不利于舞弊的查找。舞弊

审计中的职业怀疑态度应该是激进的，为此审计师应该首先考虑是否存在舞弊的嫌疑(而

不能推测管理当局是诚实可信的)，并且要在整个过程中始终保持高度的怀疑精神。要进
行职业判断。保持职业怀疑态度离不开职业判断的运用。在审计计划阶段，审计小组成员

应该就客户会计报表存在重大舞弊，公司可能以何种方式进行会计报表舞弊，管理当局正

在遭受的舞弊压力，管理当局越过内控风险的考虑，是否需要利用专家工作等作出职业判

断。在审计实施阶段，审计师要利用职业判断能力捕捉重大舞弊的蛛丝马迹、分析重大舞

弊的可能性，不能过分依赖管理层的陈述和声明，专门针对管理当局没有料到会被检查的

子公司、工作场所和账户进行审计;防止管理当局“吃透”了审计师惯用的审计方法并采

取相应的规避措施。如果审计师就重要问题难以搜集到充分适当的审计证据，应当推定存

在财务报告舞弊的嫌疑。在审计完成阶段，审计师还应关注管理当局不披露或不诚实披露

重大期后事项与或有事项的可能性。评价审计证据也要有一定的怀疑态度。对通过常规审

计程序获取的证据特别是内部证据，甚至是具有独立来源的文件，审计师都应该考虑设计

额外或追加的审计程序来获得可靠信息，以互相印证。比如，获取银行对账单是审查银行

存款的一项标准取证程序，但由于电子技术的发展，被审计单位有可能利用高科技手段篡

改、编造和伪造银行对账单，对于重要和异常的银行账户，审计师应当亲自前往银行询

证。

二、坚持有效的审计程序

深入执行了解程序。公司的经济状况不佳，管理当局可能产生舞弊的动机或压力，公司

的经营风险会转化为会计报表舞弊的风险，审计师必须了解公司的经济状况以评估其经营

风险。了解公司的经济状况和经营风险情况应该从内外两个方面进行。内部因素包括业务

类型、经营特点、管理状况、财务结构、经营绩效等，外部因素包括行业特点、竞争状

况、经济环境、与供应商的关系等。深入了解客户的经济状况能够使审计师站在更高的角

度看问题，发现潜在的舞弊动机，评估会计报表舞弊的可能性，从而更有效地发现舞弊。

而且，深入了解公司的经济状况有助于分析性程序的执行，分析性程序中分析的对象和方
法，特别是期望值的确定，都离不开对公司经济状况的确定。充分运用分析性程序。分析

性程序是指依据财务资料以及非财务资料之间的表面关系或可预测关系，评估财务信息并

分析财务信息的合理性。分析性程序是揭露舞弊的重要工具，尤其是在管理舞弊的识别上

具有明显的作用。由于不同信息之间往往存在一定的相关性，有效的分析性程序有助于审

计师识别影响财务报表的异常交易、事项、金额、比例、趋势以及在详细测试中不易察觉

的舞弊迹象。分析性程序可以是比率分析或趋势分析、绝对数分析或相对数分析，将财务

信息与前期信息、同行业信息、非财务信息、预期结果进行比较。分析性程序的运用更多

地依赖于审计师的经验与想象力。执行询问程序。舞弊从其本性上看是易于隐藏而难以发

现。尽管隐藏的方式多种多样，但还是会存在蛛丝马迹。查找舞弊的最佳线索不是账面资

料而是相关人员，审计师对企业管理体制层和雇员的询问是发现舞弊行为的重要途径。一

般而言，舞弊询问的对象包括管理当局、审计委员会或类似机构、内部审计师及其他对审

计对象产生影响的人员。审计师必须注意询问的内容和方式，掌握询问的技巧，避免单刀

直入而使有关人员无法接受，还要运用心理战术。询问的内容诸如：是否知道已经发生的

任何指控或怀疑存在