“土地使用权”如何入账.pdf

“土地使用权”如何入账

取得土地使用权后，其地上建筑物的成本是否应包括该土地使用权的价值？通过行政划拨

方式取得的土地使用权如何进行会计处理？土地使用权评估增值能否入账？这3个问题，

在实务操作中一直争论不断。

是否包括土地使用权的价值

无形资产准则规定：“房地产开发企业取得土地用于建造对外出售的房屋建筑物，相关

的土地使用权账面价值应当计入所建造房屋建筑物成本”。这就明确了只有用于建造对外

出售的房屋建筑物，才能将相关的土地使用权账面价值计入所建造房屋建筑物的成本。反

之，企业用于开发建造自用的房屋建筑物，其建造成本和所对应的土地使用权价款不能合

并计入固定资产。

分析其原因：一是土地使用权属于无形资产，房屋属于有形资产，两种不同类型的资产

不能相加。二是权属不同，企业拥有房屋为所有权，土地为使用权，两种不同的权利不能

混在一起。三是一般情况下，房屋的预计使用年限比规定的土地使用期限少10至20年或

者更多。如果将土地使用权并入房屋建筑物而计提固定资产折旧，则无法预计该固定资产

的使用年限，还会加速无形资产摊销，又需要调整应纳税所得额。四是房屋需要预计净残

值，土地使用权没有净残值。如果将土地使用权并入房屋则无法预计净残值。

企业取得土地使用权后，用于开发建造自用的房屋建筑物投入使用时如何进行账务处

理?无形资产准则应用指南规定:“自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑

物应当分别进行处理。”这就是说，土地使用权的价值应计入无形资产科目核算，并按照
规定的使用期限进行摊销；建筑物的成本应计入固定资产科目核算，并按照预计的使用年

限计提折旧。摊销和计提折旧的费用，均应当计入当期损益。

行政划拨取得的土地使用权如何入账

划拨土地使用权是指经县级以上人民政府依法批准，在土地使用者缴纳补偿、安置等费

用后，取得的国有土地使用权，或者经县级以上人民政府依法批准后无偿取得的国有土地

使用权。由此可见，划拨土地使用权有两种基本形式：第一，经县级以上人民政府依法批

准，土地使用者缴纳补偿、安置等费用后取得的国有土地使用权。这种划拨土地使用权有

两个显著特征：一是土地使用者取得土地使用权必须经县级以上人民政府依法批准，二是

土地使用者取得土地使用权必须缴纳补偿、安置等费用。

第二，经县级以上人民政府依法批准后，土地使用者无偿取得的土地使用权。这种划拨

土地使用权也有两个显著特征：一是土地使用者取得土地使用权必须经县级以上人民政府

依法批准，二是土地使用者取得土地使用权是无偿的，也就是说无须缴纳任何费用，支付

任何经济上的代价。

综上所述，取得划拨土地使用权的依据只能是县级以上人民政府依法批准的文件及取得

的《划拨土地使用证》。一般情况下，划拨土地是公共事业用地或者国有企事业用地。《房

地产管理法》规定，以划拨方式取得土地使用权的，除法律、行政法规另有规定外，没有

使用期限的限制。划拨土地没有使用期限的限制，但这并不表示可以无限期、无条件使用

土地。政府根据公共利益需要，可以依法收回划拨土地使用权。既然划拨土地使用权是无

偿取得的，那就既没有该划拨土地的价值金额，也没有该划拨土地的使用期限。因此，不

符合无形资产的确认条件，不能作为无形资产核算。

如果土地使用者需缴纳补偿、安置等费用后才能取得国有土地使用权，其缴纳的补偿安

置费用的会计处理也分两种情况：一是执行《国有建设单位会计制度》的单位，借记待摊
投资，贷记银行存款。二是执行《企业会计准则》的单位，借记开发成本———土地开发

成本（房开企业）、或借记在建工程（一般企业），贷记银行存款。所以，划拨土地使用权

不能作为无形资产入账核算。但为了便于管理，可在备查簿上记录在案。

产权发生变动时按评估值入账

目前，一些单位为了在账面上做大资产总额，将土地使用权评估后再入账，这种做法是

错误的。因为单位的账面资产只有在产权发生变动时，才能以评估价值入账。其评估目的

是为了改变划拨土地原批准的用途，如改制为股份有限公司、企业兼并及作价出资（入

股）等。在这种情况下，必须报经原批准机关批准和缴纳土地出让金并取得国有土地出让

使用权证时，才能作为“无形资产”核算。

账务处理应借记无形资产———××土地使用权，贷记银行存款。除此以外，未经原批

准机关批准且未缴纳土地出让金，土地使用权不能以资产评估价值入账。另外，以出让方

式取得的土地使用权，在账面上已经记入无形资产科目。如果产权不发生变动，也不能以

评估后的评估值入账。